Бухгалтерский учет и налогообложение операций с ценными бумагами
Шрифт:
Общая сумма средств, направляемых акционерным обществом на выкуп акций, не может превышать 10 % стоимости чистых активов акционерного общества на дату принятия решения. В том случае, если заявленные требования о выкупе превысят установленное ограничение, акции выкупаются у акционеров пропорционально заявленным требованиям.
Выкупленные у акционеров акции поступают в распоряжение акционерного общества, не имеют права голоса, и по ним не начисляются дивиденды. В течение года с момента выкупа такие акции должны быть реализованы, в противном случае в соответствии со ст. 29 Закона РФ «Об акционерных обществах» акционерным обществом должно быть принято решение об уменьшении уставного капитала путем погашения указанных акций.
Размещение акций по закрытой подписке должно осуществляться по рыночной стоимости с привлечением независимого оценщика для открытых акционерных обществ с числом акционеров 1000 и более и открытых акционерных
• акции по закрытой подписке размещаются среди лиц, не являющихся акционерами данного акционерного общества;
• акции по закрытой подписке размещаются не всем акционерам данного акционерного общества;
• акции по закрытой подписке размещаются всем акционерам данного акционерного общества, но не пропорционально количеству принадлежащих им акций.
Размещение дополнительных акций путем подписки в бухгалтерском учете отразится следующим образом:
Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы», 10 «Материалы», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», 50 «Касса», 51 «Расчетный фонд» ( в зависимости от формы оплаты дополнительных акций)
Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты за акции до внесения изменений в учредительные документы»
– отражены средства, полученные в счет оплаты дополнительных акций;
Дебет 75 «Расчеты с учредителями» субсчет «Расчеты по вкладам в уставный капитал»
Кредит 80 «Уставный капитал»
– отражено увеличение уставного капитала на номинальную стоимость размещенных акций после регистрации итогов размещения акций и изменений в устав акционерного общества;
Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты за акции до внесения изменений в учредительные документы»
Кредит 75 «Расчеты с учредителями» субсчет «Расчеты по вкладам в уставный капитал»
– зачтена задолженность акционеров по оплате размещенных акций исходя из номинальной стоимости акций;
Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты за акции до внесения изменений в учредительные документы»
Кредит 83 «Добавочный капитал» субсчет «Эмиссионный доход» – отражена сумма превышения подписной стоимости акций над их номинальной стоимостью, если рыночная стоимость превышает номинал;
Дебет 83 «Добавочный капитал» субсчет «Эмиссионный доход»
Кредит 76 «Расчеты с учредителями» субсчет «Расчеты за акции до внесения изменений в учредительные документы»
– отражена разница между номинальной стоимостью акций и ценой размещения, если цена размещения ниже номинала. За счет средств эмиссионного дохода данная разница отражается в том случае, если ранее был накоплен эмиссионный доход.
Увеличение уставного капитала акционерного общества может быть осуществлено также посредством размещения дополнительных акций путем конвертации в них других ценных бумаг. Ст.37 Федерального закона «Об акционерных обществах» устанавливает возможность конвертации в акции облигаций акционерного общества. Облигации акционерного общества могут конвертироваться как в обыкновенные, так и в различные типы привилегированных акций.
Операции по конвертации облигаций в акции в бухгалтерском учете акционерного общества отражаются следующим образом:
Дебет 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»
Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты за акции до внесения изменений в учредительные документы»
– отражается номинальная стоимость облигаций, конвертируемых в акции;
Дебет 75 «Расчеты с учредителями» субсчет «Расчеты по вкладам в уставный капитал»
Кредит 80 « Уставный капитал»
– отражается увеличение уставного капитала на номинальную стоимость размещенных акций после регистрации соответствующих изменений в уставе акционерного общества;
Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты за акции до внесения изменений в учредительные документы»
Кредит 75 «Расчеты с учредителями» субсчет «Расчеты по вкладам в уставный капитал»
– зачтена задолженность акционеров по оплате акций;
Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты за акции до внесения изменений в учредительные документы»
Кредит 83 «Добавочный капитал» субсчет «Эмиссионный доход»
– отражена разница между номинальной стоимостью размещенных акций и конвертируемых в них облигаций, если номинальная стоимость облигаций превышает номинальную стоимость акций;
Дебет 91 «Прочие доходы и расходы», 83 «Добавочный капитал» субсчет «Эмиссионный доход»
Кредит 75 «Расчеты с учредителями» субсчет «Расчеты по вкладам в уставный капитал»
– отражена разница между номинальной стоимостью размещенных акций и конвертируемых в них облигаций, если номинальная стоимость акций превышает номинальную стоимость облигаций.
Выпуск дополнительных или акций большей номинальной стоимости влечет за собой расходы, связанные непосредственно с процессом эмиссии. Речь идет о затратах на подготовку проспекта эмиссии, изготовление или приобретение бланков, регистрацию акций, обслуживание собственных акций, в том числе на услуги реестродержателя, депозитария, платежного агента по дивидендным платежам. Кроме того, расходы возникают в связи с ведением реестра, предоставлением информации акционерам в соответствии с законодательством РФ. Такие затраты учитываются в составе внереализационных расходов общества (пп. 3 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Последствия увеличения уставного капитала для акционеров
Налоговые последствия увеличения уставного капитала общества для каждого из его участников зависят от того, юридическим или физическим лицом является акционер. Но налоговые последствия в виде экономической выгоды (дохода) возникают только тогда, когда уставный капитал увеличивается за счет внутренних источников самого общества, в противном случае (при оплате дополнительных акций) акционеры не получают никакой экономической выгоды, которая признается доходом.
Если дополнительные акции размещаются за счет акционеров или увеличивается их номинальная стоимость за счет внутренних источников, акционеры, как уже отмечалось выше, не оплачивают распределяемые между ними акции. В том случае, когда акционером выступает организация, стоимость дополнительно полученных им акций при исчислении налога на прибыль в соответствии в пп. 15 п. 1 ст. 251 Кодекса не учитывается.
Увеличение уставного капитала за счет увеличения номинальной стоимости акций не изменяет долю участия акционера в уставном капитале общества. Разница между номинальной стоимостью новых акций, полученных взамен первоначальных, и номинальной стоимостью первоначальных акций при увеличении уставного капитала акционерного общества не включается в налогооблагаемые доходы (пп. 15 п. 1 ст. 251 НК РФ). Значит, операция по увеличению уставного капитала за счет общества независимо от способа ее осуществления не влечет возникновения налогооблагаемого дохода у акционеров – юридических лиц. Такой доход появится у них лишь при реализации акций, распределенных или конвертированных в случае увеличения уставного капитала. Налоговая база по налогу на прибыль при реализации акций рассчитывается согласно ст. 280 Кодекса. Доход в виде цены реализации акций, определенный в соответствии с названной статьей, уменьшается на сумму расходов на приобретение и реализацию этих акций (п. 2 ст. 280 НК РФ).
Увеличение номинальной стоимости акций не влияет на их стоимость, сформированную в налоговом учете организации-акционера.
Увеличение уставного капитала путем размещения дополнительных акций среди акционеров, наоборот, приводит к необходимости скорректировать первоначально оплаченную стоимость акций. Корректировка проводится с учетом изменения количества акций в результате увеличения уставного капитала (п. 7 ст. 280 НК РФ).
У акционеров – физических лиц несколько иная ситуация с обложением НДФЛ доходов, полученных от увеличения уставного капитала акционерного общества. Согласно п. 19 ст. 217 НК РФ доходы в виде дополнительно полученных акций, распределенных между акционерами пропорционально их доле и видам акций, а также доходы в виде разницы между новой и первоначальной номинальной стоимостью акций, полученные акционерами от акционерного общества, освобождаются от налогообложения. Но только когда такие доходы получены в результате переоценки основных средств общества.
Если увеличение уставного капитала акционерного общества происходит за счет иных источников (например, нераспределенной прибыли или эмиссионного дохода), стоимость дополнительно полученных физическими лицами акций или разница между новой и первоначальной номинальной стоимостью акций признается налогооблагаемым доходом акционера – физического лица. Это доход в натуральной форме (пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ). Дата его получения – дата государственной регистрации увеличения уставного капитала общества. К данному виду дохода применяется налоговая ставка 13 %.