Лизинг
Шрифт:
Согласно пункту 14 статьи 167 НК РФ в случае, если моментом определения налоговой базы является день оплаты, частичной оплаты предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) или день передачи имущественных прав, то на день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) или на день передачи имущественных прав в счет поступившей ранее оплаты, частичной оплаты также возникает момент определения налоговой базы.
Согласно абзацу 6 пункта 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при отгрузке товаров (работ, услуг) в счет ранее полученной оплаты, частичной оплаты, включенной ранее в налоговую базу, определяется налогоплательщиком в порядке,
В соответствии с абзацем 1 пункта 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
В силу пункта 4 статьи 164 НК РФ при расчете налога к налоговой базе применяется расчетная налоговая ставка 18/118.
В соответствии с пунктом 1 статьи 168 НК РФ сумма налога предъявляется продавцом покупателю дополнительно к цене товаров (работ, услуг) посредством выставления счета-фактуры. Причем выставление счета-фактуры при реализации товаров (работ, услуг) производится продавцом не позднее пяти календарных дней со дня их отгрузки (выполнения, оказания).
Счет-фактура выписывается лизингодателем в двух экземплярах в соответствии с нормами пунктов 5 и 6 статьи 169 НК РФ. Заметим, что помимо норм статьи 169 НК РФ лизингодателю следует учитывать рекомендации оформления счетов-фактур, содержащиеся в Правилах ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 2 декабря 2000 года № 914.
После отгрузки товаров (работ, услуг) лизингодатель вправе воспользоваться вычетом по сумме «авансового» НДС, уплаченного им в бюджет. На это указывают нормы пункта 8 статьи 171 НК РФ, а также порядок получения вычетов, установленный пунктом 6 статьи 172 НК РФ.
Таким образом, лизингодатель обязан исчислить НДС с суммы поступивших авансов, а затем при отгрузке товаров (работ, услуг) принять указанную сумму НДС, исчисленную с авансов, к вычету.
Отметим, что исчисление НДС с сумм платежей по лизинговому договору производится только в отношении текущих лизинговых платежей, то есть без учета выкупной стоимости имущества. Поэтому при осуществлении платежа следует внимательно обозначать назначение платежа с разбивкой сумм отдельно в части текущего лизингового платежа, отдельно – платежа в части выкупной стоимости.
Следует отметить, что лизингодатель, получивший предварительную оплату, исчисливший и уплативший в бюджет сумму налога, может воспользоваться вычетом при расторжении договора лизинга или изменении его условий.
Согласно пункту 5 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком и уплаченные им в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.
Чтобы воспользоваться таким вычетом лизингодатель должен либо расторгнуть договор с лизингополучателем, либо изменить условия договора. Однако и в том и в другом случае необходимым условием для получения вычета является возврат денежных средств лизингополучателю. Как следует из пункта 4 статьи 172 НК РФ, вычет производится в полном объеме лишь после отражения в учете соответствующих операций по возврату авансового платежа, но не позднее одного года с момента возврата аванса.
В Письме ФНС Российской Федерации от 24 мая 2010 года №ШС-37-3/2447 сказано, что в целях применения данного вычета необходимо одновременно выполнить следующие условия: должен быть изменен либо расторгнут договор, а сумма авансовых платежей – возвращена.
При этом стоит помнить о том, что в соответствии с пунктом 13 Постановления № 914 счет-фактура, выписанный на ранее полученный аванс, в случае расторжения договора и возврата аванса покупателю должен быть зарегистрирован продавцом в книге покупок после отражения в учете операций по корректировке, но не позднее одного года с момента расторжения (изменения условий) договора.
Следует обратить внимание читателей на Письмо Минфина Российской Федерации от 25 апреля 2011 года № 03-07-11/109, в котором чиновники указали, что при расторжении договора на оказание услуг по финансовой аренде (лизингу) в случае зачета сумм авансовых платежей в счет уплаты штрафных санкций, а также возмещения убытков, понесенных лизингодателем в связи с расторжением договора, то есть без возврата авансовых платежей, у лизингодателя не имеется оснований для принятия к вычету НДС, исчисленного и уплаченного в бюджет с сумм авансовых платежей.
Отметим, что ранее финансовое ведомство указывало на возможность вычета при проведении взаимозачета в ситуации, когда стороны одновременно являлись по отношению друг к другу поставщиком и покупателем по двум разным договорам (погашались встречные требования о возврате авансов). В частности такие разъяснения содержались в Письме Минфина Российской Федерации от 22 июня 2010 года № 03-07-11/262. При этом чиновники обращали внимание, что контрагенты принимают к вычету НДС, уплаченный с предоплаты в качестве продавца. Поддерживали данную позицию и арбитры: Постановление ФАС Центрального округа от 26 мая 2009 года по делу №А48-3875/08-8.
Возвратный лизинг или риски налоговой оптимизации
В соответствии со статьей 4 Федерального закона от 29 октября 1998 года № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» (далее – Закон № 164-ФЗ) лизингополучатель может одновременно выступать в качестве продавца предмета лизинга в пределах одного лизингового правоотношения.
Иными словами, лизингополучатель является одновременно и поставщиком предмета лизинга. Этот вид лизинговых операций носит название возвратный лизинг.
Нередко возвратный лизинг применяют холдинги для оптимизации налога на прибыль, используя расчеты между своими организациями.
В данной статье мы рассмотрим риски, связанные с налогообложением лизинговых операций, которые распространяются не только на возвратный лизинг, но и на «кольцевые» лизинговые операции внутри холдингов, когда в наличии групповая согласованность операции.
Возвратный лизинг, несмотря на то, что право на его применение установлено законодательством, всегда будет находиться в зоне риска по налогообложению. Слишком часто отдельные налогоплательщики допускают возможность признания налоговой выгоды, то есть возмещения НДС и уменьшения налогооблагаемой прибыли, необоснованной.