Механизм уплаты налогов при многоуровневой структуре организации

Мандражицкая Марина

Однако понятие «основные средства», предусмотренное ст. 257 НК РФ, применяется для целей налогового учета.

Спорным является вопрос о правомерности включения в налогооблагаемую базу по налогу на имущество организаций стоимости имущества, права на которые не зарегистрированы в соответствии с Федеральным законом от 21.07.1997 № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» (далее – Закон о государственной регистрации прав на недвижимое имущество).

Согласно письмам Минфина России от 27.06.2006 № 03-06-01-02/28 и от 06.09.2006 № 03-06-01-02/35 государственная регистрация прав на объекты недвижимого имущества является обязательной,

однако она носит заявительный характер. Поэтому если учитываемые на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» объекты недвижимого имущества, права на которые длительное время не регистрируются в соответствии с законодательством, фактически используются организацией для производства продукции, оказания услуг или управленческих нужд, то это имущество должно подлежать обложению налогом на имущество организаций.

Однако такая точка зрения была оспорена в ВАС РФ. По мнению заявителя, Минфин России дополнил положения ст. 374 НК РФ, определив в качестве объекта налогообложения объекты недвижимого имущества, учитываемые на счете 08 Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденного приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н.

Однако в решении ВАС РФ от 17.10.2007 № 8464/07 говорится о том, что принятие недвижимого имущества, в частности объекта капитального строительства, к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств должно производиться в случае, если данный объект обладает всеми признаками, установленными п. 4 ПБУ 6/01. Принятие решения руководителя организации об учете объекта недвижимого имущества в качестве объекта основных средств служит основанием для отражения этого объекта в бухгалтерском учете на счете 01 «Основные средства» и, следовательно, для его признания объектом обложения налогом на имущество организаций в соответствии со ст. 374 НК РФ. Факт отсутствия государственной регистрации права собственности в связи с тем, что налогоплательщик не реализовал свое право на своевременное оформление недвижимого имущества в свою собственность, не может освобождать налогоплательщика от обязанности по учету и налогообложению спорного имущества в порядке, установленном налоговым законодательством и законодательством о бухгалтерском учете. Кроме того, право налоговых органов на осуществление мероприятий налогового контроля, определенное ст. 83 НК РФ, предполагает в том числе проведение налоговых проверок, в результате которых налоговым органом выявляются факты налоговых правонарушений, ответственность за которые предусмотрена, в частности, и ст. 122 НК РФ.

ВАС РФ подтвердил свою позицию в определении от 14.02.2008 № 758/08 по делу № 8464/07.

Более того, в определении ВАС РФ от 07.04.2008 № 4238/08 по делу № А07-20629/06-А-АГФ говорится о том, что так как законодательство о бухгалтерском учете не связывает постановку объекта на учет как основного средства с государственной регистрацией вещного права на этот объект, то вопрос о включении имущества в объект обложения налогом на имущество организаций не может зависеть от волеизъявления заявителя, а должен определяться экономической сущностью этого имущества.

Согласно постановлению Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.07.2007 № 17АП-4741/07-АК по делу № А50-3958/2007-А7 передача имущества в аренду свидетельствует о вводе этого имущества в эксплуатацию. Это в свою очередь означает, что имущество отвечает признакам основных средств, а его стоимость, отражаемая в бухгалтерском учете организации, должна включаться в налогооблагаемую базу по налогу на имущество организаций.

Аналогичный вывод делается и в постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 25.04.2008 по делу № А29-3494/2007. При этом суд руководствовался следующим.

Согласно п. 1 ст. 374 НК РФ объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

На основании приказа Минфина России от 31.10.2000 № 94н счет 01 предназначен для обобщения информации о наличии и движении основных средств организации, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, в аренде, доверительном управлении.

Понятие «основные средства» дано в Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. К основным средствам как совокупности материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг, либо для управления организации в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он больше 12 месяцев, относятся здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства и другие основные средства.

Порядок учета на балансе организации объекта основных средств регулируется также ПБУ 6/01.

В п. 22 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н (далее – Методические указания по учету основных средств), предусмотрено, что основные средства могут приниматься к бухгалтерскому учету в следующих случаях:

– приобретение, сооружение и изготовление за плату;

– сооружение и изготовление самой организацией;

– поступление от учредителей в счет вкладов в уставный (складочный) капитал, паевой фонд и в других случаях.

В п. 7, 12 Методических указаний по учету основных средств установлено, что операции по движению (поступление, внутреннее перемещение, выбытие) основных средств оформляются первичными учетными документами, которыми выступают инвентарные карточки учета основных средств.

Согласно п. 13 Методических указаний по учету основных средств заполнение инвентарной карточки (инвентарной книги) производится на основе акта (накладной) приемки-передачи основных средств, технических паспортов и других документов на приобретение, сооружение, перемещение и выбытие инвентарного объекта основных средств.

Ссылка налогоплательщика на то, что спорное имущество было отражено на счете 08, во внимание принято не было. При условии соответствия данного имущества всем требованиям, предусмотренным п. 4 ПБУ 6/01, вышеуказанное организацией обстоятельство не служило основанием для его освобождения от обязанности по уплате налога на имущество организаций.

Таким образом, ни НК РФ, ни законодательство о бухгалтерском учете не содержат такого условия для налогообложения имущества и его постановки на учет в качестве основного средства, как наличие у организации права собственности на объекты недвижимости, зарегистрированного в установленном порядке. Следовательно, обязанность по уплате налога на имущество организаций возникла у налогоплательщика с момента начала использования объекта, завершенного строительством и принятого по акту в эксплуатацию, в деятельности предприятия.