Налоговые проверки: проблемы, анализ, решение.

Баталова Ирина Сергеевна

В Письме Минфина России от 12 июля 2007 г. N 03-02-07/1-327 содержится ответ на вопрос, вправе ли должностное лицо налогового органа, проводящее выездную налоговую проверку, выносить с территории (помещения) проверяемого налогоплательщика представленные ему для проверки копии документов? Обязано ли оно после проведенной налоговой проверки вернуть представленные на основании ст. 93.1 НК РФ документы и их копии?

Рассматривая указанную ситуацию, Минфин России указал следующее: при проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы, которые представляются в виде заверенных проверяемым лицом копий, в порядке, установленном ст. 93 Кодекса.

Кодексом не предусмотрена обязанность налоговых органов возвращать представленные им копии документов. Ознакомление должностных

лиц налоговых органов с подлинниками документов допускается только на территории налогоплательщика за, исключением случаев проведения выездной налоговой проверки по месту нахождения налогового органа, а также случаев, предусмотренных ст. 94 Кодекса (п. 12 ст. 89 НК РФ).

Налоговый орган вправе изъять подлинники документов проверяемого лица в порядке, предусмотренном ст. 94 Кодекса, в случаях, если для проведения мероприятий налогового контроля недостаточно таких копий документов и у налоговых органов есть достаточные основания полагать, что подлинники документов могут быть уничтожены, сокрыты, исправлены или заменены (п. 8 ст. 94 НК РФ).

Указанное означает, что налоговый орган фактически при любых обстоятельствах может изъять первичные документы, ведь действующее законодательство не требует расшифровывать, какими именно основаниями думать, что документы будут уничтожены, обладает налоговый орган.

В соответствии со ст. 89 НК РФ выездная налоговая проверка проводится на территории налогоплательщика. В случае если у налогоплательщика отсутствует возможность предоставить помещение для проведения выездной налоговой проверки, она может проводиться по месту нахождения налогового органа. На это указано и в Письме ФНС России от 22 октября 2007 г. N ШТ-6-03/809@ "О направлении Письма Минфина России от 19.06.2007 N 03-07-08/160". Ранее такого права у налогоплательщиков не было.

Выездная налоговая проверка проводится на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа. Решение о проведении выездной налоговой проверки выносит налоговый орган по месту нахождения организации. При этом решение о проведении выездной налоговой проверки в обязательном порядке должно содержать, в частности, сведения о должностях, фамилиях и инициалах сотрудников налогового органа, которым поручается проведение проверки (п. 2 ст. 89 НК РФ).

Форма решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки утверждена Приказом ФНС России от 25 декабря 2006 г. N САЭ-3-06/892@ "Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; требований к составлению акта налоговой проверки". Допущены к проведению проверки могут быть только те лица, которые указаны в решении руководителя, что следует из п. 1 ст. 91 НК РФ. В соответствии с указанной нормой доступ на территорию или в помещение налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента должностных лиц налоговых органов, непосредственно проводящих налоговую проверку, осуществляется при предъявлении этими лицами служебных удостоверений и решения руководителя (его заместителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки этого налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента.

Налогоплательщик вправе не пускать на свою территорию сотрудника налогового органа, который не указан в решении либо указан в решении, подписанном неуполномоченным лицом. И в этом случае налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности по ст. 19.4 Кодекса РФ об административных правонарушениях за неповиновение законному распоряжению или требованию должностного лица органа, осуществляющего государственный надзор (контроль), а равно за воспрепятствование осуществлению этим должностным лицом служебных обязанностей.

Не стоит забывать, что выездная проверка может быть проведена и в отношении предпринимателя. Предприниматель в силу Федерального закона "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" регистрируется по месту жительства. Следовательно, формально выездная налоговая проверка должна проводиться по месту жительства предпринимателя. Однако ст. 91 НК РФ ограничивает право налоговых органов на доступ в жилые помещения, где проживают физические лица-налогоплательщики, помимо воли проживающих в них

физических лиц (т.е. не только налогоплательщиков). В п. 5 ст. 91 НК РФ предусмотрено, что это может быть сделано только в случаях, установленных федеральным законом, или на основании судебного решения. Однако, если физическое лицо-налогоплательщик или проживающие в жилом помещении иные физические лица выступают против доступа должностных лиц налогового органа, сумма налога может быть определена расчетным путем (пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ).

Решение о проведении выездной налоговой проверки выносит налоговый орган по месту нахождения организации или по месту жительства физического лица. Решение о выездной проверке в отношении крупнейшего налогоплательщика выносит та налоговая инспекция, в которой он состоит на учете. Выездная налоговая проверка филиала (или представительства) проводится на основании решения налогового органа по месту нахождения обособленного подразделения. Предметом проведения проверок обособленных подразделений могут быть вопросы правильности исчисления и своевременности уплаты региональных и местных налогов.

В отношении иностранных организаций, открывших на территории России филиалы или представительства, также может быть проведена выездная налоговая проверка. Решив организовать представительства или филиалы на территории России, иностранная организация должна встать на учет в налоговой инспекции по месту нахождения своих филиалов (представительств). Сделать это необходимо в течение 30 дней с момента начала деятельности филиала (представительства). Согласно ст. 11 НК РФ иностранными организациями признаются юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств; международные организации, филиалы и представительства указанных иностранных лиц и международных организаций, созданные на территории Российской Федерации. Поскольку иностранные организации не имеют места нахождения на территории Российской Федерации, определяемого ст. 54 Гражданского кодекса Российской Федерации, вышеуказанные нормы НК РФ в отношении иностранных организаций применяются с учетом Положения об особенностях учета в налоговых органах иностранных организаций, утвержденного Приказом МНС России от 7 апреля 2000 г. N АП-3-06/124. Письмом Минфина России от 19 июня 2007 г. N 03-07-08/160 разъяснено, что инспекция вправе проводить выездные налоговые проверки иностранных организаций по месту их учета в налоговых органах.

Согласно п. 6 ст. 89 НК РФ выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев. Указанный срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях – до шести месяцев. Основания и порядок продления срока проведения выездной налоговой проверки устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов. В соответствии с п. 1 Положения о Федеральной налоговой службе, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 30 сентября 2004 г. N 506 (далее – Положение), ФНС России является федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по контролю и надзору за соблюдением законодательства о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет налогов и сборов.

Приказом ФНС России от 25 декабря 2006 г. N САЭ-3-06/892@ (далее – Приказ N САЭ-3-06/892@) утверждены Основания и порядок продления срока проведения выездной налоговой проверки (далее – Основания продления срока). Подпунктом 2 п. 3 Оснований продления срока предусмотрено, что основанием продления срока проведения выездной налоговой проверки может являться получение в ходе проведения выездной налоговой проверки информации от правоохранительных, контролирующих органов либо из иных источников, свидетельствующей о наличии у налогоплательщика нарушений налогового законодательства и требующей дополнительной проверки. Ранее аналогичное основание продления срока проведения выездной налоговой проверки содержалось в п. 2 Письма МНС России от 29 апреля 2004 г. N 06-4-03/640. Подпунктом 5 п. 3 Оснований продления срока предусмотрено, что основанием продления срока проведения выездной налоговой проверки может являться также непредставление налогоплательщиком, плательщиком сбора, налоговым агентом в установленный в соответствии с п. 3 ст. 93 НК РФ срок документов, необходимых для проведения выездной налоговой проверки.