Налоговые споры. Оценка доказательств в суде
Шрифт:
Здесь, правда, следует отметить непоследовательность законодателя и Конституционного Суда РФ, провозгласивших презумпцию добросовестности налогоплательщика, которая входит при определенных обстоятельствах в столкновение с презумпцией законности действий налоговых органов, что при возникновении налогового спора приводит к трудностям в распределении бремени доказывания в ситуации, когда оба субъекта правоотношения предполагаются действующими добросовестно.
Ниже будут подробно рассмотрены особенности распределения бремени доказывания между всеми субъектами доказывания по налоговому спору на каждой стадии арбитражного процесса
Согласно п. 3 ст. 33 НК РФ должностные лица обязаны корректно и внимательно относиться к налогоплательщикам, их представителям и иным участникам налоговых правоотношений, не унижать их честь и достоинство. Взаимоотношения участников налогового процесса должны отличать взаимное доверие, уважение и в некоторой степени сотрудничество. Без внутреннего убеждения налогоплательщика в том, что налоги и отношение к нему налоговых органов честны и справедливы, добровольное законопослушание представляется маловероятным, что влечет в лучшем случае увеличение затрат на администрирование и принудительное взыскание налогов, в худшем – их непоступление в казну [133] .
Автор настоящей работы считает, что действующая в налоговом законодательстве презумпция добросовестности налогоплательщика не исключает злоупотребления правом с его стороны. Равным образом этот вывод можно отнести и к налоговому органу.
Ниже приводится рассмотренное Федеральным арбитражным судом Московского округа дело, которое иллюстрирует данный вывод.
Общество с ограниченной ответственностью обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительными решений налоговой инспекции № 3386, 3389, 3390, 3391, 3392 от 23 сентября 2004 г. о приостановлении всех расходных операций по расчетному счету общества.
Решением от 21 декабря 2004 г. Арбитражный суд г. Москвы удовлетворил требования заявителя, поскольку на момент принятия инспекцией оспариваемых решений имелись судебные акты о признании законным применения обществом налоговой ставки 0 % за март, апрель, июнь, июль 2003 г.
В апелляционной инстанции решение суда не проверялось.
Законность и обоснованность судебного акта проверены в порядке ст. 284 АПК РФ в связи с кассационной жалобой Инспекции ФНС России, в которой налоговый орган ссылался на то, что на момент выставления требования об уплате налога и пени № 2576 от 3 июня 2004 г. решение налогового органа № 24–27/ОКП-З не было признано недействительными.
Судом первой инстанции установлено, что инспекцией оформлено требование № 2576 об уплате налога по состоянию на 3 июня 2004 г. по налогу на добавленную стоимость, в котором основанием взимания налога указаны решения № 24, 25, 26, 27/ОКП-З от
1 июня 2004 г., которыми обществу отказано в подтверждении права на применение налоговой ставки 0 % соответственно за март, апрель, июнь, июль 2003 г.
Решениями Арбитражного суда г. Москвы по делам № А40-29253/03-98-333 от 10 сентября 2003 г., № А40-32678/03-107-374 от 15 октября 2003 г., № А40-41617/03-107-458 от 27 ноября 2003 г., № А40-47155/03-126-462 от 13 января 2004 г. признано незаконным бездействие инспекции, и она обязана возместить обществу НДС за спорные периоды с начисленными процентами.
Согласно ч. 1 ст. 16 АПК РФ вступившие в законную силу судебные акты Арбитражного суда являются обязательными для органов государственной власти, органов местного самоуправления, иных органов, организаций, должностных лиц и граждан и подлежат исполнению на всей территории Российской Федерации.
Однако налоговым органом решения Арбитражного суда не исполнены, в карточку лицевого счета плательщика НДС исправления не внесены, что и вызвало отражение в лицевом счете недоимки по НДС, которую инспекция внесла в требование № 2576 об уплате налога по состоянию на 3 июня 2004 г.
При этом инспекция ссылалась на то, что решения инспекции № 24,25,26,27/ОКП-З, послужившие основанием выставления требования № 2576, не признаны недействительными.
Суд кассационной инстанции исходил из того, что, несмотря на наличие судебных актов, которыми установлено отсутствие недоимки по спорным налоговым периодам, инспекция вынесла решения № 24, 25, 26, 27/ОКП-З от 1 июня 2004 г. о наличии недоимки по материалам камеральных проверок.
Указанные действия инспекции суд кассационной инстанции рассматривал как злоупотребление правом на проведение налоговых проверок в установленном законом порядке, предусмотренном подп. 2 п. 1 ст. 31 НК РФ, которое в силу этого защите не подлежит по аналогии си. 1, 2 ст. 10 ГК РФ.
При таких обстоятельствах оснований к отмене решения суда не имелось [134] .
В.В. Стрельников связывает правовую квалификацию злоупотребления правом налоговым органом с квалификацией действий должностных лиц как злоупотребление полномочиями (ст. 285 УК РФ), полагая, что, поскольку выявить и доказать порок в действиях органа власти не просто, если прямого правонарушения нет, то без доказательств причиненного вреда, который при этом должен быть возмещен, и причинной связи нельзя установить факт злоупотребления правом [135] .
Между тем вышеприведенное дело, рассмотренное Федеральным арбитражным судом Московского округл, свидетельствует о том, что для выявления факта злоупотребления правом налоговым органом не обязательно наличие имущественного вреда, причиненного налогоплательщику.
Достаточно установить, что налоговый орган, действуя в рамках НК РФ, руководствовался целями, отличными от тех, которые предполагал законодатель, устанавливая то или иное полномочие налогового органа.
В данном случае налоговая инспекция, принимая решение о доначислении налога, воспользовалась правом на взыскание недоимки по налогам, установленным подп. 9 п. 1 ст. 31 НК РФ. Однако наличие такого права у налогового органа обусловлено, в свою очередь, наличием недоимка! у налогоплательщика.
По настоящему делу налоговой инспекции было очевидно, что недоимка у налогоплательщика отсутствует, так как указанный факт был установлен судебными актами. Тем не менее инспекция приняла повторное решение о взыскании недоимка! по тому мотиву, что она значилась по лицевому счету налогоплательщика. Налицо использование права налогового органа в противоречие с целями, которыми руководствовался законодатель, наделяя налоговые органы правом на взыскание недоимка! с целью предотвращения ущерба бюджета от недоплаты налогов. При этом реального ущерба налогоплательщик не понес, так как недоимка взыскана не была, однако злоупотребление правом налоговым органом суд установил.