Оптимизация налогообложения предприятия: методы, схемы, пути и способы (анализ)
Шрифт:
Налоговое законодательство экономически развитых стран Запада, отличаясь глубокой и детальной проработкой правовых норм, занимает отдельное место в общей системе права этих государств. Важнейшей особенностью налогового законодательства является то, что в нем не действует принцип презумпции невиновности и бремя доказательства при рассмотрении судебных исков по налоговым делам всегда лежит на налогоплательщике. Обвиняемый (подозреваемый) лишен при этом права на отказ в представлении сведений, могущих быть использованными против него в ходе судебного разбирательства. Подобные правовые нормы действуют в США, Франции, Германии, Швейцарии и ряде других стран.
В налоговом законодательстве предусматриваются
В большинстве европейских стран налоговые судебные иски исключены из сферы имущественных исков и, по существу, приравнены к уголовным делам. Соответственно, за умышленное сокрытие дохода от налогообложения законодательством предусмотрены такие же суровые наказания, как за уголовные преступления. Так, в Швейцарии неплательщик может быть по решению суда подвергнут аресту сроком до 30 дней; в Германии злостное уклонение от уплаты налога при отягчающих обстоятельствах (использование служебного положения, фальшивых документов и т. п.) карается лишением свободы сроком до 10 лет.
Ввиду того, что доказывание умысла на совершение налогового преступления подчас довольно сложно и дорого, большинство дел по налоговым деликтам решается, как правило, в гражданских судах (установление умысла может превратить гражданское дело в уголовное). Главным оружием налогового права здесь выступает именно презумпция вины налогоплательщика. Институт презумпции вины очень давно используется налоговым и таможенным законодательством западных стран. Так, не задекларированная по рассеянности драгоценность будет рассматриваться как контрабанда, а не указанный по забывчивости источник дохода – как уклонение от уплаты налогов. Главной задачей налогоплательщика в подобной ситуации становится необходимость доказывания обратного. Однако отметим, что данный институт не распространяется на уголовные правоотношения.
Возвращаясь к положениям п.6 ст.108 НК РФ, отметим, что принцип презумпции невиновности изначально предполагает: есть обвиняющая сторона – налоговый орган, который инициирует, формулирует и поддерживает предъявленное налогоплательщику обвинение в совершении налогового правонарушения.
Необходимо обратить внимание еще на один аспект рассматриваемого нами принципа. Как уже отмечалось, виновность налогоплательщика должна быть:
а) доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Доказывание как важнейшее процессуальное действие строго отрегулировано законом, которым предусмотрены следующие важные элементы доказывания: источники доказательств, способы собирания и закрепления доказательств, оперирование доказательствами и оценка доказательств;
б) установлена вступившим в законную силу решением суда. Таким образом, сам факт вынесения судом первой инстанции решения о виновности налогоплательщика еще не делает его виновным.
Налогоплательщик может быть признан виновным, если:
– в предусмотренный законом срок судебное решение не было налогоплательщиком обжаловано;
– суд второй инстанции рассмотрел жалобу или протест, но не согласился с их доводами и оставил решение суда первой инстанции без изменения.
Анализируя принцип толкования неустранимых сомнений в виновности налогоплательщика в пользу последнего, необходимо отметить, что это положение начинает действовать только тогда, когда представители налогового органа, суд сделали все возможное для того, чтобы разрешить поставленный вопрос о виновности или невиновности налогоплательщика, рассеять сомнения, однако этого сделать не удалось. Только тогда сомнения должны быть истолкованы в пользу налогоплательщика (Шевчук Д.А. Налоговое планирование для бухгалтера: как законно уменьшить налоги).
Рассмотрим вкратце также понятие «презумпция правоты налогоплательщика» (см. об этом: Комментарии… 1999, с. 33) в части, касающейся п.7 ст.3 НК РФ, согласно которой все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).
В вышеуказанном Комментарии авторы отмечают: «Уже сейчас презумпция правоты налогоплательщика позволяет ему в условиях несовершенства действующего законодательства поступать наиболее выгодным для себя образом. Презумпция правоты налогоплательщика тесно связана с презумпцией невиновности налогоплательщика в тех случаях, когда речь идет об ответственности налогоплательщика (п.6 ст.108 НК РФ)».
Непонятно, почему здесь присутствует ссылка на несовершенство законодательства как условие презумпции правоты налогоплательщика. Получается, что поступать наиболее выгодным образом налогоплательщик имеет право только в условиях несовершенства действующего законодательства. С нашей точки зрения, налогоплательщик в любых условиях имеет право выбирать не противоречащие закону способы минимизации налоговых платежей и для закрепления основных прав налогоплательщиков вполне достаточно такого термина, как «презумпция невиновности».
Положение п.7 ст.3 НК РФ вполне подпадает под содержание принципа презумпции невиновности налогоплательщика. Ведь понятия «невиновен» и «прав» являются различными. Логично, что законодатель в случаях, касающихся возможности наступления налоговой ответственности, применяет принцип презумпции невиновности налогоплательщика, возлагая при этом на налоговые органы обязанность доказывания вины налогоплательщика. Но вряд ли, включая положение о трактовке неустранимых (а не всех) сомнений в законодательстве в пользу налогоплательщика, законодатель имел в виду презумпцию его правоты. Ведь налогоплательщик, например, при пользовании льготами должен сам доказать, что имеет на них право (Шевчук Д.А. Бухучет, налогообложение, управленческий учет: самоучитель).
Положение о том, что неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика, также означает, что для того чтобы сомнения толковались в пользу налогоплательщика, необходимо, чтобы эти сомнения предварительно пытались устранить, разрешить по существу путем уяснения смысла налогового закона. При этом совершенно не обязательно, что налогоплательщик был прав, применяя ту или иную норму налогового законодательства. Просто возникло сомнение, которое никто не может устранить, в формулировке или конкуренции норм налогового права (Шевчук Д.А. Бюджетирование: самоучитель).