Оптимизация налогообложения: рекомендации по и уплате налогов
Шрифт:
Такой позиции ФАС Уральского округа придерживался и ранее в постановлениях от 19.04.2005 № Ф09-1484/05-АК, от 13.10.2005 № Ф09-4588/05-С1.
К аналогичным выводам пришел и ФАС Московского округа в постановлении от 16.05.2006, 10.05.2006 № КА-А40/3810-06, отклонив довод налогового органа о неправомерном невключении налогоплательщиком при осуществлении деятельности по оказанию услуг проката (код 019400 Общероссийского классификатора услуг населению, утвержденного постановлением Госстандарта России от 28.06.1993 № 163) в физический показатель, характеризующий определенный вид деятельности, иных работников лыжной базы. В обоснование своей позиции суд указал, что иные работники, состоящие
Однако в постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 25.05.2006 № А05-18809/2005-34 и от 06.03.2006 № А05-11622/2005-18 суд указал на недопустимость расчета численности работников исходя из доли услуг, облагаемых ЕНВД, в общем объеме продаж (выручки) налогоплательщика. В данных постановлениях суд рассматривал ситуации, при которых налогоплательщик занимался как деятельностью, облагаемой налогами согласно общему режиму налогообложения, так и деятельностью, переведенной на уплату ЕНВД.
В соответствии со ст. 93 ТК РФ по соглашению между работником и работодателем могут устанавливаться как при приеме на работу, так и впоследствии неполный рабочий день (смена) или неполная рабочая неделя.
При этом при работе на условиях неполного рабочего времени оплата труда работника производится пропорционально отработанному им времени или в зависимости от выполненного им объема работ.
Согласно ст. 104 ТК РФ нормальное число рабочих часов за учетный период определяется исходя из установленной для данной категории работников еженедельной продолжительности рабочего времени. Для работников, работающих неполный рабочий день (смену) и (или) неполную рабочую неделю, нормальное число рабочих часов за учетный период соответственно уменьшается.
Каким образом в целях исчисления ЕНВД должны учитываться лица, работающие у налогоплательщика по трудовому договору на условиях неполного рабочего времени?
Для определения среднесписочной численности работников налогоплательщикам необходимо руководствоваться Порядком заполнения и представления унифицированных форм федерального государственного статистического наблюдения: № П-1 “Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг”, № П-2 “Сведения об инвестициях”, № П-3 “Сведения о финансовом состоянии организации”, № П-4 “Сведения о численности, заработной плате и движении работников”, № П-5 (М) “Основные сведения о деятельности организации”», утвержденным постановлением Росстата от 20.11.2006 № 69 (далее – Постановление № 69).
В связи с этим финансовое ведомство сделало вывод, что при определении количества работников, включая совместителей, с которыми организация заключила трудовые договоры, работодателю следует руководствоваться п. 90.3 и 88 Постановления № 69.
Так, согласно п. 90.3 Постановления № 69 лица, работавшие неполное рабочее время в соответствии с трудовым договором или переведенные с письменного согласия работника на работу на неполное рабочее время, при определении среднесписочной численности работников учитываются пропорционально отработанному времени.
Расчет средней численности этой категории работников производится в следующем порядке:
– исчисляется общее количество человеко-дней, отработанных этими работниками, путем деления общего числа отработанных человеко-часов в отчетном месяце на продолжительность рабочего дня исходя из продолжительности рабочей недели:
40 часов – на 8 часов (при пятидневной рабочей неделе) или на 6,67 часа (при
36 часов – на 7,2 часа (при пятидневной рабочей неделе) или на 6 часов (при шестидневной рабочей неделе);
24 часа – на 4,8 часа (при пятидневной рабочей неделе) или на 4 часа (при шестидневной рабочей неделе);
– затем определяется средняя численность не полностью занятых работников за отчетный месяц в пересчете на полную занятость путем деления отработанных человеко-дней на число рабочих дней по календарю в отчетном месяце. При этом за дни болезни, отпуска, неявок (приходящиеся на рабочие дни по календарю) в число отработанных человеко-часов условно включаются часы по предыдущему рабочему дню (в отличие от методологии, принятой для учета количества отработанных человеко-часов).
Минфин России замечает, что лица, переведенные на неполное рабочее время по инициативе администрации (без письменного согласия работника), учитываются в среднесписочной численности работников как целые единицы.
Аналогичной позиции Минфин России придерживался и в письме от 14.06.2006 № 03-11-05/143.
Что касается арбитражных судов, то в постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 01.12.2006 № А82-812/2006-28 суд занял следующую позицию: расчет суммы ЕНВД без учета режима работы налогоплательщика, работники которого работают на условиях неполного рабочего времени, ставит налогоплательщика в неравное положение с теми налогоплательщиками, которые уплачивают такую же сумму налога при занятости сотрудника полный рабочий день.
В постановлении ФАС Поволжского округа от 15.08.2006 № А55-35047/2005 было указано, что в утвержденном постановлением Госкомстата России от 04.08.2003 № 72 (далее – Постановление № 72) Порядке заполнения сведений о численности работников и использовании рабочего времени в формах федерального государственного статистического наблюдения приведен порядок расчета среднесписочной численности работников, который был впоследствии отменен постановлением Госкомстата России от 27.11.2003 № 104. По мнению суда, при исчислении среднесписочной численности лица, работавшие неполное рабочее время в соответствии с трудовым договором или переведенные с согласия работника на работу на неполное рабочее время, при определении численности работников учитываются пропорционально отработанному времени. Учитывая, что дополнительным соглашением к трудовому договору с работником налогоплательщика установлен режим рабочего времени в виде неполного рабочего времени по 3 – 4 часа в день при шестидневной рабочей неделе с выходным днем – воскресенье и фактически отработанное им рабочее время подтверждено данными табеля учета рабочего времени за соответствующий период, суд пришел к выводу о правомерности исчисления среднесписочной численности работников при определении ЕНВД с учетом лиц, работавших неполное рабочее время.
ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 10.05.2006 № А05-13896/05-18 признал несостоятельными ссылки налогоплательщика при расчете среднесписочной численности работников, занятых в переведенном на уплату ЕНВД виде деятельности в 2003 году, на Постановление № 72, указав, что Порядок, утвержденный данным документом, введен в действие с 4 августа 2003 года и утратил силу в связи с изданием постановления Госкомстата России от 27.11.2003 № 104. Кроме того, ФАС Северо-Западного округа указал на то, что согласно Постановлению № 72 средняя численность работников должна была показываться в целых единицах. Лица, работавшие неполное рабочее время, должны были учитываться в среднесписочной численности работников как один человек (целая единица), «округление 0,003 человека до 0» этим Постановлением, по мнению суда, не было предусмотрено.