Торговые операции неспециализированных организаций: правила торговли, бухгалтерский учет и налогообложение.

Гуккаев В. Б.

В процессе такого пересчета могут появляться курсовые разницы, возникающие при выполнении операций по полному или частичному погашению дебиторской или кредиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте, если курс Банка России на дату исполнения обязательств по оплате отличается от его курса на дату принятия этой дебиторской или кредиторской задолженности к бухгалтерскому учету в отчетном периоде либо от курса на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период, в котором эта дебиторская или кредиторская задолженность была пересчитана в последний раз (п. 11 ПБУ 3/2006).

Курсовая разница отражается в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в том отчетном периоде, к которому

относится дата исполнения обязательств по оплате или за который составлена бухгалтерская отчетность.

Курсовая разница для целей бухгалтерского учета зачисляется на финансовые результаты организации как прочие доходы или прочие расходы.

Для целей налогового учета курсовые разницы также учитываются в составе внереализационных доходов и расходов (ст. 250 и 265 НК РФ). При этом датой получения внереализационного дохода признается дата перехода права собственности на иностранную валюту при совершении операций с иностранной валютой, а также последний день текущего месяца – по доходам в виде положительной курсовой разницы по имуществу и требованиям (обязательствам), стоимость которых выражена в иностранной валюте (подпункт 7 п. 4 ст. 271 НК РФ).

Соответственно датой осуществления внереализационных расходов признается дата перехода права собственности на иностранную валюту при совершении операций с иностранной валютой, а также последний день текущего месяца – по расходам в виде отрицательной курсовой разницы по имуществу и требованиям (обязательствам), стоимость которых выражена в иностранной валюте (подпункт 6 п. 7 ст. 272 НК РФ).

III.5.2. Учет операций по импорту товаров

В соответствии с ПБУ 3/2006 датой совершения операций по импорту товаров является дата перехода права собственности на эти товары.

Многие организации ошибочно производят пересчет таких операций по дате таможенной декларации. Однако дата на декларации свидетельствует только о пересечении таможенной границы Российской Федерации. Не могут служить основанием для определения такой даты и условия поставки товаров, зафиксированные в контракте в соответствии с международными терминами «Инкотермс-90» или «Инкотермс-2000».

Согласно действующему гражданскому законодательству момент перехода прав собственности на товары устанавливается положениями внешнеторгового контракта (ст. 458 ГК РФ). При этом если такой момент в контракте не предусмотрен, то переход права собственности считается осуществленным либо при непосредственной передаче товара покупателю (или его представителю), либо транспортной организации – перевозчику. Но данное правило действует только в случае, если все спорные вопросы по контракту регулируются на основании российского законодательства.

Таким образом, российским импортерам необходимо четко отслеживать, как в контракте предусмотрен переход права собственности на товары и предусмотрен ли вообще.

Пример.

ООО «Альтернатива» заключило контракт на поставку импортных товаров (электроприборов) от фирмы «Cheap & Dеail» (Азербайджан) на сумму 10 000 долл. США.

По условиям контракта переход права собственности на товары происходил в момент передачи их перевозчику (железнодорожной компании). По данному контракту фирма-продавец несла расходы по транспортировке и страхованию груза до пересечения товаров таможенной границы Российской Федерации. Затем покупатель вывозил груз самостоятельно.

Поскольку переход права собственности, а следовательно, реализация товаров произошли в нашем примере за пределами Российской Федерации, стоимость импортных товаров (доход иностранного лица) не облагается налогом на прибыль и НДС.

Однако при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации их стоимость признается объектом обложения НДС (п. 1 ст. 146 НК РФ).

При этом НДС уплачивается российской стороной (импортером). В зависимости от вида импортных товаров ставка НДС устанавливается по ним в размере 10 % или 18 % (п. 5 ст. 164 НК РФ). Налоговая база определяется в данном случае как сумма таможенной стоимости этих товаров, подлежащей уплате таможенной пошлины и акцизов по подакцизным товарам (п. 1 ст. 160 НК РФ).

В нашем случае электроприборы подпадали под налогообложение по налоговой ставке 18 %. Таможенная стоимость товаров была равна 10 000 долл. США, а величину таможенных пошлин условно примем равной 30 000 руб.

Предположим, что на дату пересечения таможенной границы Российской Федерации курс доллара США по отношению к рублю по данным Банка России составлял 25,0 руб./долл. США. Соответственно для расчета НДС таможенная стоимость товаров должна была пересчитываться по этому курсу: 10 000 долл. США x 25,0 руб./долл. США = = 250 000 руб.

Таким образом, при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации по ним должен был быть уплачен НДС таможенным органам в размере 50 400 руб. [32] .

Предположим, что товары были отправлены (переданы перевозчику) иностранной стороной 31 октября. При этом копия транспортной накладной была отправлена ООО «Альтернатива» по факсу. Груз поступил в пункт назначения (таможенный терминал) 2 ноября. 3 ноября таможенными органами была принята таможенная декларация и рассчитана сумма таможенных пошлин и НДС для оплаты. Разрешение на ввоз товаров в Российскую Федерацию было получено от таможенных органов 4 ноября (дата и штамп таможни на таможенной декларации). В этот же день товар был доставлен на склад организации-покупателя. Оплата за импортированный товар и транспортные услуги была произведена 5 ноября, а таможенных пошлин и НДС – 4 ноября.

32

(250 000 руб. + 30 000 руб.) x 18 %

Расходы на доставку товаров от таможенного терминала до склада организации силами сторонней транспортной компании составили 5900 руб. (в том числе НДС – 900 руб.).

Затраты, связанные с приобретением товаров, были отражены в бухгалтерском учете ООО «Альтернатива» на счете 41. Товары были оприходованы по покупной стоимости. Затраты на доставку товаров до склада организации были включены в их фактическую себестоимость.

Следует учесть, что по условиям контракта в нашем примере с момента передачи продавцом товаров перевозчику (транспортной организации) право собственности на товары переходило к ООО «Альтернатива». Однако фактически товары организацией еще не были получены (находятся в пути). В данной ситуации, если у организации-покупателя имелись сведения об отправке товаров в ее адрес, то она должна была отразить эти товары в учете в оценке, предусмотренной в контракте, с последующим уточнением фактической себестоимости (это касается и внутрироссийских поставок, конечно, при условии аналогичного перехода прав собственности на товары) (п. 26 ПБУ 5/01).

Поскольку иностранный партнер в день отправки груза уведомил об этом российскую сторону (факс транспортной накладной), то в учете ООО «Альтернатива» данные товары следовало отразить также 31 октября (при этом пересчет стоимости товаров в рубли необходимо было произвести также на эту дату):

31 октября

Д-т 41, субсчет «Товары в пути», К-т 60 – 250 000 руб. (10 000 долл. США x 25,0 руб./долл. США) – отражены в учете товары, принадлежащие ООО «Альтернатива», но находящиеся еще в пути, по курсу Банка России на дату перехода права собственности на эти товары (курсы валют по отношению в рублю приведены в условных цифрах);