Сложные ситуации налогового учета прочих расходов
Шрифт:
Спор между сторонами возник в результате принятия налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки за 2002—2003 годы решения о привлечении налогоплательщика к ответственности.
В ходе проверки налоговый орган сделал вывод о завышении обществом внереализационных расходов в результате включения процентов по долговым обязательствам сверх установленных пределов. Дело в том, что налогоплательщик отнес к этим расходам затраты исходя из процентной ставки, равной 21 %, что существенно отклонилось от действовавшей в тот период ставки рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза, что и стало
Арбитражный суд установил, что общество имело в рассматриваемый период обязательства по нескольким кредитным договорам, которые были заключены на сопоставимых условиях (выданы в той же валюте, на те же сроки, в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения). Общество включило во внереализационные расходы при исчислении налогооблагаемой прибыли проценты, начисленные по долговому обязательству, в размере, равном 21 %, который существенно не отклонялся от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях. При этом налогоплательщик руководствовался положениями п. 1 ст. 269 НК РФ.
Суд признал необоснованным применение в данном случае налоговым органом ставки Банка России для определения процентного отклонения, так как возможность ее использования должна быть обусловлена отсутствием долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также самостоятельным выбором налогоплательщика.
В итоге организация выиграла этот судебный спор.
Арбитражные суды подчеркивают, что реструктуризация задолженности по обязательным платежам не может быть отнесена к признаваемым ст. 269 НК РФ для целей налогообложения долговым обязательствам. Данный вывод сделан в постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 15.03.2007 № Ф08-526/2007-229А по делу № А53-5560/2006-С6-34.
По общему правилу, содержащемуся в п. 1 ст. 272 НК РФ, расходы, принимаемые для целей налогообложения прибыли, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. 318—320 НК РФ. При этом расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они возникают исходя из условий сделок.
Пункт 8 ст. 272 НК РФ содержит специальные нормы относительно отражения затрат по выплате процентов за пользование банковским кредитом, которые относятся к нормируемым расходам при методе учетной политики по начислению. На это указано в постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 19.04.2007 № Ф08-1276/2007-525А по делу № А63-1747/2005-С4, № А63-3845/2005-С4.
В соответствии с п. 8 ст. 272 НК РФ по договорам займа и иным аналогичным договорам, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец соответствующего отчетного периода.
В случае прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) до истечения отчетного периода расход признается осуществленным и включается
По одному из дел арбитражный суд отметил, что, поскольку кредитное соглашение было заключено в 2003 году, расходы по его заключению также относятся к данному периоду и правомерно были отражены налогоплательщиком в налоговом учете в 2003 году. Позиция суда отражена в постановлении ФАС Московского округа от 18.09.2006, 25.09.2006 № КА-А40/8766-06 по делу № А40-64592/05-76-604.
В письме Минфина России от 22.03.2005 № 03-03-01-04/1/130 отмечено следующее. В соответствии с п. 8 ст. 272 НК РФ по договорам займа или иным аналогичным договорам со сроком действия, превышающим один отчетный период, проценты включаются в состав внереализационных расходов на конец соответствующего отчетного периода.
В связи с этим организация не может учитывать сумму начисленных процентов за пользование заемными средствами при определении налоговой базы по налогу на прибыль только по окончании строительства объекта, осуществляемого более одного налогового периода.
Краткосрочные кредиты иногда именуются револьверными. Их суть заключается в том, что заемщик заключает с банком кредитный договор, по условиям которого банк обязуется предоставлять заемщику деньги по его требованию на небольшой срок.
При этом заемщик, вернув банку сумму кредита и проценты, вправе вновь получить кредит на новый срок. Особенностью данной сделки является то, что стороны заключают между собой договор на длительный срок, в течение которого заемщик получает возможность в любое время получить необходимые ему средства.
В хозяйственной деятельности встречается ситуация, при которой организация, заключив договор на привлечение заемных средств в рамках револьверного кредита, может фактически не получить деньги в отдельном налоговом периоде. В то же время по условиям договора организация обязана выплатить банку комиссионное вознаграждение за сам факт открытия кредитной линии. В такой ситуации у организации могут возникнуть проблемы с налоговым учетом подобных расходов. Дело в том, что, поскольку деньги в рамках краткосрочного (револьверного) кредита организация фактически не получила, налоговые органы могут предъявить ей претензии, поставив под сомнение экономическую обоснованность и связь данных затрат с производственной деятельностью.
Апеллировать к суду при таких обстоятельствах практически бесполезно. Арбитражные суды полагают, что налогоплательщик не вправе относить на себестоимость продукции комиссионный сбор, уплаченный банку за открытие кредитной линии, при неполучении кредита.
Например, по одному из споров суд исходил из того, что комиссионный сбор, уплаченный налогоплательщиком банку за открытие кредитной линии, может быть отнесен на себестоимость при наличии двух условий:
1) кредит предоставляется предприятию на производственные цели;