Восстановление бухгалтерского учета, или Как «реанимировать» фирму

Уткина Светлана Анатольевна

4.1. Порядок выявления и исправления ошибок, выявленных при отражении операций с основными средствами и нематериальными активами

При проверке правильности ведения учета основных средств часто встречаются такие нарушения, как не на все принятые основные средства оформляются акты по форме № ОС-1 «Акт о приеме-передаче объектов основных средств (кроме зданий, сооружений)» (ОС-1а зданий (сооружений)», ОС-1б «Акт о приме-передаче групп объектов основных средств») и инвентарные карточки по форме № ОС-6 «Инвентарная карточка учета объекта основных средств» (ОС-6а «Инвентарная карточка группового учета объектов основных средств», ОС-6б «Инвентарная книга учета объектов основных средств»), утвержденные Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 № 7).

Результаты проверок правильности ведения бухгалтерского и налогового учета основных средств, находящихся

в организации, показали, что в ряде случаев нарушается порядок расчета амортизационных начислений. Согласно Письму Минфина России от 06 сентября 2002 г. № ШС-6-21/1377 по основным средствам (в том числе стоимостью от 2000 до 10 000 руб.), принятым на учет до 1 января 2002 г., необходимо начислять по бухгалтерскому учету амортизацию в прежнем (действовавшим до 01 января 2002 г.) порядке (т. е. до истечения срока амортизации). Положения, введенные в ПБУ 6/01 Приказом Минфина России от 18 мая 2002 г. № 45н в бухгалтерский учет основных средств (в том числе о возможности списания основных средств стоимостью не более 10 000 руб. по мере отпуска в производство или эксплуатацию), применять к основным средствам, принятым на учет после 01.01.2002 г. Также следует учитывать, что Приказом Минфина РФ от 12 декабря 2005 г. № 147н были внесены изменения в ПБУ6/01. При этом возможность списания основных средств по мере отпуска в производство или эксплуатацию с 01 января 2006 года возросла до 20 000 руб. за единицу. Внимательно просмотрите первоначальную стоимость числящиеся у вас на балансе основных средств и если есть те, которые отвечают вышеперечисленным критериям – исправьте допущенное нарушения. Такие основные средства можно учитывать на забалансовом счете в разрезе по материально-ответственных лиц.

Также рекомендуется проверить правильность формирования первоначальной стоимости основных средств. Например, в отношении процентов по кредиту на приобретение основного средства. В бухгалтерском учете проценты по заемным средствам, начисленные до момента принятия объекта к учету учитываются в составе первоначальной стоимости. В налоговом же учете проценты по кредитам в первоначальную стоимость основных средств не предусмотрено Налоговым Кодексом. Согласно подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком, включаются в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией. В ст. 269 НК РФ дается понятие долговые обязательства – кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.

При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера представленного кредита или займа (текущего или инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц) и доходности, установленной эмитентом (ссудодателем).

Таким образом, проценты по заемным средствам, начисленные до момента принятия объекта к учету в пределах ограничений, ограничений, установленных ст. 269 НКРФ, являются внереализационными расходами (подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ). А проценты по заемным средствам, начисленные до момента принятия объекта к учету сверх ограничений, установленных ст. 269 НК РФ, не учитываются в целях налогообложения (ст. 269 НК РФ) и не включаются в состав первоначальной стоимости основных средств.

Относительно объектов внешнего благоустройства. Минфин России в письме от 13 октября 2004 г. № 03-03-01-04/1/73 при определении объектов внешнего благоустройства рекомендует руководствоваться Общероссийским классификатором основных фондов (ОКОФ), утвержденным Постановлением Госстандарта России от 26 декабря 1994 г. № 359. Согласно данному классификатору к объектом внешнего благоустройства относятся: внутренние дороги, газоны, клумбы, фонтаны, скульптуры, декоративные панно, малые архитектурные формы, асфальтированные дорожки, высаженные кустарники, внешнее освещение территории.

До 1 января 2006 года по объектам внешнего благоустройства необходимо было начислять износ забалансом справочно. С 1 января 2006 года эти объекты признаны амортизируемым имуществом. Это связано с выходом Приказа Минфина России от 12 декабря 2005 г. № 147н, который внес изменения в ПБУ 6/01. По объектам,

которые числились в учете до 2006 года, нужно продолжать начислять износ забалансом, а стоимость с учетом износа принимать для целей исчисления налога на имущество.

Срок амортизации по объектам внешнего благоустройства, принятым на учет в 2006 года можно установить по классификации, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 г. № 1. Обратите внимание, в Классификаторе не всегда можно найти имущество, которое относиться к объектам внешнего благоустройства, например скамейки, скульптуры или фонтаны. Полезный срок использования таких объектов можно установить исходя из технической документации, либо взять ориентировочный срок.

Поскольку объекты внешнего благоустройства не участвуют напрямую в производственной деятельности, то амортизация должна списываться на счет 91 «Прочие доходы и расходы». По объектам внешнего благоустройства, стоимость которых не более 20,0 тыс. руб., амортизацию в бухгалтерском учете можно не начислять. Согласно п.5 ПБУ 6/01 такие объекты можно отразить на счете 10 «Материалы», а после ввода в эксплуатацию списать в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Для целей налогообложения налогом на прибыль объекты внешнего благоустройства являются амортизируемым имуществом. Но при этом п. 2 ст. 256 НК РФ установлено, что нельзя амортизировать объекты внешнего благоустройства, созданные за счет бюджетных или иных целевых средств, а также сооружения судоходной обстановки.

Сейчас стало очень модно оформлять свои офисы произведениями искусства. В соответствии с подп. 6 п. 2 ст. 256 НК РФ не подлежат амортизации такие виды амортизируемого имущества, как приобретенные издания (книги, брошюры и иные подобные объекта), произведения искусства. При этом стоимость приобретенных изданий и иных подобных объектов, за исключением произведений искусства включается в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в полной сумме в момент приобретения указанных объектов. Стоимость же произведений искусства ни единовременно, ни путем начисления амортизации не должна уменьшать сумму доходов при исчислении налога на прибыль.

Амортизация по основным средствам непроизводственного назначения (чайники, холодильники, микроволновые печи). Важным условием принятия расходов для целей налогообложения налогом на прибыль является производственная направленность затрат. Следует отметить, что понятие «экономическая оправданность» четко законодательством не определено и требует закрепления в арбитражной практике. В этой связи правомерность отнесения амортизации по основным средствам непроизводственного назначения, таким как чайники, холодильники, микроволновые печи, в уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, можно попытаться обосновать обеспечением нормальных условий труда работников организации. Подпункт 7 п. 1 ст. 264 НК РФ признает прочими расходами, связанными с производством и реализацией, расходы на обеспечение нормальных условий труда, предусмотренных законодательством РФ. При этом необходимо учитывать требования ст. 163, ст. 210 и ст. 212 ТК РФ об обеспечении работодателем нормальных условий труда.

Из указанных статей ТК РФ не следует, что оснащение чайниками, холодильниками, микроволновыми печами относится к поддержанию нормальных условий труда. Следовательно, принятие на расходы в целях уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль амортизации по холодильникам и чайникам считается неправомерным.

Ранее действовавшее письмо Минфина России от 17 декабря 1996 г. № 16-00-17-163 предусматривало правомерность отнесения на себестоимость продукции (работ, услуг) амортизационных отчислений на полное восстановление основных средств в виде холодильников, телевизоров, магнитофонов и другой аналогичной техники (работ, услуг), как необходимых для осуществления рекламных и представительских мероприятий, удовлетворению нужд работников по поддержанию гигиенических требований по питанию. Это положение обосновывалось тем, что данные расходы были указаны в Положении о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг, и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденном постановлением Правительства РФ от 5 августа 1992 г. № 552. Вышеупомянутое письмо Минфина России фактически утратил силу в связи с изданием постановления Правительства РФ от 20 февраля 2002 г. № 121 «Об изменении и признании утратившими силу некоторых актов Правительства РФ по вопросам налогообложения прибыли организаций», которым Положением о составе затрат признано утратившим силу.