Бухгалтерский учет затрат на разведку и оценку полезных ископаемых
Шрифт:
В отличие от стандартов ОПБУ США, SORP 2001 не требует раскрытия стоимости промышленных запасов минеральных ресурсов, контролируемых организацией [125]. Однако оценка указанных запасов в количественном выражении и изменения в оценке, произошедшие за отчетный период, обязательно должны быть раскрыты в пояснениях к бухгалтерской отчетности организации. При этом SORP 2001 дает организациям право самостоятельно выбирать, раскрывать такую информацию на основании детерминистского или вероятностного подхода к оценке контролируемых запасов. При использовании детерминистского
В соответствии с ОПБУ Канады организации могут применять в процессе учета поисковых затрат только метод полных затрат, специфика применения которого прописана в соответствующем канадском стандарте для всех семи стадий процесса добычи полезных ископаемых [93].
Учет по методу полных затрат в соответствии с ОПБУ Канады организуется также в рамках центров капитализации, определенных как каждая конкретная страна, где реализуется поисковая деятельность (в отличие от ОПБУ США и Великобритании, в соответствии с которыми при применении метода полных затрат в качестве центра капитализации обычно выступает группа стран с однородными условиями осуществления деятельности).
Затраты, понесенные до приобретения лицензии, капитализируются в составе стоимости поисковых активов. В состав стоимости поисковых активов также входят затраты на вывод активов из эксплуатации, однако одной из особенностей ОПБУ Канады является то, что затраты на вывод активов из эксплуатации, прямо не предусмотренные технологическими особенностями оборудования и требованиями национального законодательства стран, на территории которых осуществляется разведка и оценка, не включаются в состав соответствующего резерва.
Поисковые активы амортизируются пропорционально объему добычи полезных ископаемых. Для оценки обесценения поисковых активов, которую требуется производить на ежегодной основе, ОПБУ Канады предлагает специальный алгоритм, состоящий из двух этапов:
• на первом этапе недисконтированная оценка будущего чистого денежного потока по доказанным запасам полезных ископаемых организации сравнивается с балансовой стоимостью поисковых активов. Если балансовая оценка оказывается выше, то выполняется второй этап тестирования;
• на втором этапе производится оценка дисконтированного чистого денежного потока по доказанным и вероятным запасам организации по каждому центру капитализации.
Превышение балансовой стоимости активов по центру капитализации над указанной оценкой дисконтированного чистого денежного потока признается в качестве суммы обесценения, которая после признания не может быть восстановлена в будущем. Отметим также, что ОПБУ Канады требуют раскрытия информации о количественной оценке запасов доказанных и вероятных.
Международный стандарт финансовой отчетности IFRS 6 «Разведка и оценка запасов полезных ископаемых» [43] разработан позднее, чем соответствующие стандарты ОПБУ США, Великобритании и Канады, и опирается на уже сложившуюся в добывающей отрасли практику.
Стандарт
Стандарт дает организациям право использовать метод результативных затрат и метод полных затрат, но впоследствии активы, признание которых не предусматривается методом результативных затрат, скорее всего, будут подлежать списанию как не соответствующие критериям признания активов в МСФО. Соответственно, можно говорить о том, что де-факто МСФО закрепляет возможность применения только метода результативных затрат.
Стандарт МСФО (IFRS) 6 предусматривает возможность учета поисковых активов как по первоначальной (исторической) стоимости, так и по переоцененной стоимости. Учет по переоцененной стоимости тем не менее рассматривается в отношении поисковых активов как неосуществимый на практике в связи с невозможностью определить сумму переоценки таких активов до момента определения экономической целесообразности и технической реализуемости добычи полезных ископаемых на месторождении.
Затраты, понесенные до приобретения права на проведение поисковых работ на конкретном земельном участке, списываются на расходы. Начисление амортизации по всем поисковым активам является предметом учетной политики организации и никак не ограничивается стандартом. Для целей проверки на обесценение в МСФО (IFRS) 6 приводится открытый перечень признаков, свидетельствующих о возможности обесценения поисковых активов, при наличии хотя бы одного из которых организации необходимо провести тестирование поисковых активов на обесценение в соответствии с общим порядком, предусмотренным МСФО. Стандарт не требует от организаций раскрытия информации о запасах, контролируемых организацией.
В Российской Федерации порядок бухгалтерского учета поисковых затрат с 2012 года регулируется ПБУ 24/2011 «Учет затрат на освоение природных ресурсов» [56], который во многом дублирует требования стандарта МСФО (IFRS) 6, детализируя его отдельные аспекты. ПБУ 24/2011 регулирует учет поисковых затрат до момента определения экономической целесообразности и технической реализуемости проекта, предписывая возможность применения исключительно метода результативных затрат в бухгалтерском учете.
Поскольку стандарт ПБУ 24/2011 действует с 2012 года, его введение можно рассматривать как способ разрешения внутренних противоречий сформировавшейся системы отечественных правил бухгалтерского учета. Следовательно, для понимания целей данного стандарта и его роли в нормативно-правовом поле регулирования бухгалтерского учета необходимо определить, в чем именно состоит противоречие в правилах учета поисковых активов в российских стандартах бухгалтерского учета (РСБУ). Определение противоречия позволит далее установить, разрешил ли стандарт ПБУ 24/2011 данное противоречие.