Оптимизация налогообложения: рекомендации по и уплате налогов
Шрифт:
2. В настоящее время законодательство Российской Федерации об инвестиционных соглашениях в сфере деятельности по оказанию коммунальных услуг не принято.
Не подлежат амортизации земля и иные объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы), а также материально-производственные запасы, товары, объекты незавершенного капитального строительства, ценные бумаги, финансовые инструменты срочных сделок (в том числе форвардные, фьючерсные контракты, опционные контракты).
У налогоплательщиков могут возникнуть следующие вопросы по амортизации имущества.
Вправе ли организация учесть для целей налогообложения прибыли
Согласно письму УФНС России по г. Москве от 09.06.2005 № 20-12/41058 на основании подпункта 3 п. 1 ст. 254 НК РФ в состав материальных расходов включаются, в частности, расходы на приобретение иного имущества, не являющегося амортизируемым. Стоимость такого имущества входит в состав материальных расходов в полной сумме по мере его ввода в эксплуатацию.
Статьей 130 ГК РФ предусмотрено, что земельные участки относятся к недвижимому имуществу, а в соответствии с п. 2 ст. 256 НК РФ они не подлежат амортизации для целей налогообложения прибыли.
Принятие земельных участков к бухгалтерскому учету в состав объектов основных средств происходит на основании утвержденного в установленном порядке акта о приемке-передаче объекта основных средств и документов, подтверждающих их государственную регистрацию в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним с присвоением кадастрового номера органом, осуществляющим деятельность по ведению Государственного земельного кадастра.
Таким образом, принятие к вычету из налоговой базы для исчисления налога на прибыль стоимости приобретенных земельных участков НК РФ не предусмотрено.
Может ли унитарное предприятие учесть для целей налогообложения прибыли амортизацию по водным объектам (акватории, барочным бассейнам, ковшам, якорным стоянкам, угольным гаваням, рейдовым стоянкам, морским каналам, речным каналам и т.д.)?
В соответствии с письмом УФНС России по г. Москве от 15.04.2005 № 20-12/26701, принимая во внимание, что навигацией признаются способы выбора пути и методы вождения судов, летательных аппаратов и космических аппаратов (кроме того, навигация – период, когда по местным климатическим условиям возможно судоходство), а задачами навигации соответственно являются нахождение оптимального маршрута (траектории), определение местоположения, направления и значения скорости и других параметров движения объекта, к специализированным сооружениям судоходной (навигационной) обстановки относятся маяки, плавучие буи и вехи, мачты, створные знаки.
Таким образом, основные средства из числа водных объектов, не отнесенных ст. 256 НК РФ к не подлежащим амортизации, признаются амортизируемым имуществом, если обладают признаками, изложенными в п. 1 ст. 256 Кодекса.
Если земля не признается амортизируемым объектом согласно п. 2 ст. 256 НК РФ, то можно ли затраты на покупку земли включить в уменьшение налогооблагаемой прибыли единовременно в год приобретения или равномерно списывая согласно закрепленному в учетной политике способу?
В соответствии с подпунктом 3 п. 1 ст. 254 НК РФ в состав материальных расходов включаются, в частности, расходы на приобретение имущества, не являющегося амортизируемым имуществом. Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере его ввода в эксплуатацию.
Согласно п. 1 ст. 130 ГК РФ к недвижимым вещам (недвижимое имущество, недвижимость) относятся земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе леса, многолетние насаждения, здания, сооружения, объекты незавершенного строительства.
В письме Минфина России от 09.03.2006 № 03-03-04/1/201 организация не может погашать стоимость приобретенного в собственность земельного участка даже в случае использования в деятельности, приносящей доходы, путем начисления амортизации.
Согласно письму Минфина России от 17.02.2006 № 03-03-04/1/126 принятие земельных участков к бухгалтерскому учету в состав объектов основных средств осуществляется на основании утвержденного в установленном порядке акта о приемке-передаче объекта основных средств и документов, подтверждающих их государственную регистрацию в Едином государственном реестре прав с присвоением кадастрового номера органом, осуществляющим деятельность по ведению Государственного земельного кадастра.
Для принятия к бухгалтерскому учету земельных угодий, земельных долей, в том числе во временное пользование, предусмотрены специализированные формы первичной учетной документации для организаций агропромышленного комплекса № 401-АПК, 402-АПК, 403-АПК, утвержденные приказом Минсельхоза России от 16.05.2003 № 750.
НК РФ, а также законодательство о бухгалтерском учете не содержат понятия «введение земельных участков в эксплуатацию». В связи с этим, по мнению Минфина России, принятие к вычету из налоговой базы в составе материальных расходов стоимости приобретенных земельных участков как имущества, не являющегося амортизируемым, НК РФ также не предусмотрено.
Аналогичной позиции Минфин России придерживался и ранее в письмах от 28.12.2005 № 03-03-04/1/461, от 05.04.2005 № 03-03-01-04/1/158, от 12.04.2004 № 04-02-05/1/26 и от 19.05.2003 № 04-02-05/3/50.
Исходя из вышеизложенного затраты на приобретение земли не относятся к материальным расходам и не учитываются в качестве расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.
В постановлении Президиума ВАС РФ от 14.03.2006 № 14231/05 подтверждена позиция налоговых органов, что стоимость земли не переносится на производимую организацией продукцию. Следовательно, по мнению ВАС РФ, оснований относить затраты, направленные на приобретение земельных участков, к материальным или прочим расходам, в составе которых учтены иные расходы собственников земли, землевладельцев и землепользователей, не имеется. Отсутствие в главе 25 НК РФ норм об учете в составе расходов затрат на приобретение земельных участков путем начисления сумм амортизации лишает налогоплательщика возможности уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль на соответствующие суммы.
Такой же вывод сделан и в постановлении ФАС Поволжского округа от 10.08.2006 № А65-11934/2005-СА2-11, а в постановлениях ФАС Уральского округа от 10.11.2005 № Ф09-756/05-С7, ФАС Северо-Западного округа от 15.12.2004 № А13-6123/04-21 суды указали, что расходы, связанные с приобретением земельных участков, учитываются для целей налогообложения, но в порядке, предусмотренном подпунктом 2 п. 1 ст. 268 НК РФ, то есть при их реализации.
Однако имеются суды, которые поддерживали налогоплательщика [см., например, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 13.07.2005 № Ф04-4368/2005(12952-А75-33), ФАС Центрального округа от 17.08.2004 № А08-2355/04-21-16, от 02.09.2005 № А36-482/2005].