Актуальные вопросы исчисления и уплаты НДС

Лермонтов Ю. М.

На основании п. 1 ст. 252 НК РФ расходы для целей налогообложения прибыли должны быть экономически обоснованы и документально подтверждены.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, – убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами подразумеваются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными согласно обычаям делового оборота, применяемым в иностранном государстве,

на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Письмом Минфина России от 16.06.2005 № 03-04-11/132 разъяснено, что поскольку организация, о которой говорится в данном письме, документально не оформляла представительские расходы (отсутствовали сметы, отчеты, документы, подтверждавшие представительские расходы) и не включала их в расходы при исчислении налога на прибыль, то затраты по приобретению товаров (чая, кофе, сахара) для обслуживания представителей других организаций, участвовавших в переговорах, должны были рассматриваться как расходы для собственных нужд, не связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг). При этом операции по передаче этих товаров структурным подразделениям не осуществлялись. Таким образом, в отношении товаров для обслуживания клиентов и представителей других организаций при проведении переговоров, расходы на приобретение которых покрывались за счет собственных средств организации, объекта обложения НДС не возникало и уплаченный налог к вычету не принимался.

Согласно письму Минфина России от 01.09.2005 № 03-04-11/218 безвозмездно полученные организацией материальные ценности, излишки товарно-материальных ценностей, выявленных в результате инвентаризации, материалы, полученные при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств, используются организацией при производстве электроэнергии. В связи с этим в отношении вышеуказанного имущества норма подпункта 2 п. 1 ст. 146 НК РФ не применяется и соответственно объекта обложения НДС не возникает. Что касается выдачи работникам форменной специальной одежды, остающейся в личном, постоянном пользовании работников, расходы на которую не включаются в состав расходов при исчислении налога на прибыль, то выдача работникам такой одежды подлежит налогообложению на основании подпункта 2 п. 1 ст. 146 НК РФ.

На основании вышеизложенного для возникновения объекта обложения НДС согласно подпункту 2 п. 1 ст. 146 НК РФ необходима передача товаров, работ, услуг.

В постановлениях ФАС Волго-Вятского округа от 23.01.2006 № А17-2341/5/2005 и ФАС Северо-Западного округа от 18.11.2005 № А05-3139/05-13 отмечено, что для возникновения объекта обложения НДС нужно, чтобы расходы не уменьшали налогооблагаемую прибыль.

Актуальная проблема. Трудовым договором, заключенным между организацией-работодателем и работником, может быть предусмотрена доставка работника транспортом организации к месту работу и обратно, а также от места работы на обед и обратно ввиду технологических особенностей производства. В подобной ситуации может возникнуть вопрос: облагаются ли НДС операции по доставке работника транспортом организации к месту работы?

Пунктом 7 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда, связанным с производством и реализацией, отнесены фактические расходы на оплату проезда работников и лиц, находящихся у этих работников на иждивении, к месту использования отпуска на территории Российской Федерации и обратно (включая расходы на оплату провоза багажа работников организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях) в порядке, установленном действующим законодательством для организаций, финансируемых из соответствующих бюджетов, и в порядке, предусмотренном работодателем для иных организаций.

В соответствии с подпунктом 6 п. 1 ст. 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

В силу п. 49 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся другие расходы налогоплательщика, связанные с производством и (или) реализацией.

Согласно п. 26 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы на оплату проезда к месту работы и обратно транспортом общего пользования, специальными маршрутами, ведомственным транспортом, за исключением сумм, подлежащих включению в состав расходов на производство и реализацию товаров (работ, услуг) в силу технологических особенностей производства, и за исключением случая, если расходы на оплату проезда к месту работы и обратно предусмотрены трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Официальная позиция. В письме Минфина России от 04.12.2006 № 03-03-05/21 указано, что организация вправе отнести на расходы затраты, связанные с перевозкой рабочих, если данные расходы обусловлены технологическими особенностями производства и предусмотрены трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Если такие затраты не предусмотрены трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами, расходы по доставке работников к месту работы не могут быть отнесены к расходам, учитываемым при налогообложении прибыли.

Аналогичное мнение Минфин России выражал и ранее в письмах от 11.05.2006 № 03-03-04/1/435, от 11.05.2006 № 03-03-04/1/434, от 14.12.2005 № 03-03-04/1/426.

Исходя из положений вышеизложенных норм если трудовым договором ввиду технологических особенностей производства предусмотрена доставка работников транспортом организации к месту работу и обратно, а также от места работы на обед и обратно, данные операции не облагаются НДС. При этом затраты организации на такие операции должны учитываться для целей налогообложения прибыли.

Судебная практика. В постановлении ФАС Северо-Западного округа от 23.01.2006 № А05-5406/05-22 указано, что с учетом особенностей производства (удаленности объектов), наличия согласованного специального маршрута служебного автобуса, обоснованности и экономической оправданности затрат организация вправе отнести к прочим расходам расходы по проезду работников предприятия по городу на служебном автобусе с работы на обед и обратно (стоимость бензина, заработная плата водителя, материалы на ремонт). По мнению суда, поскольку данные расходы могут быть приняты к вычету при исчислении налога на прибыль, то у организации в силу подпункта 2 п. 1 ст. 146 НК РФ в этом случае отсутствует объект обложения НДС.

Аналогичная позиция выражена и в постановлении ФАС Уральского округа от 27.01.2005 № Ф09-6065/04-АК.

ФАС Западно-Сибирского округа в постановлении от 16.10.2006 № Ф04-6587/2006(27203-А27-6) указал, что ввиду того что перевозка работников к месту работы и обратно была предусмотрена локальным актом, регулировавшим трудовые правоотношения, и была обусловлена технологическими особенностями производства, можно было сделать вывод, что вышеуказанные расходы были вызваны производственной необходимостью; следовательно, такая операция не являлась реализацией услуг по смыслу ст. 146 НК РФ.