Аудиторская деятельность: основы организации, Воронина Лариса Ивановна

Аудиторская деятельность: основы организации

на обложку

Воронина Лариса Ивановна

Шрифт:

6.7. Сообщение аспектов аудита лицам, наделенным полномочиями

В случаях обязательного аудита аудиторские фирмы обязаны готовить и представлять письменную информацию (отчет) аудитора руководству клиента по результатам проверки. В случае инициативного аудита аудиторские фирмы, как правило, обязаны готовить и представлять клиенту такую письменную информацию, если:

1) договором на осуществление инициативного аудита предусматривается подготовка по итогам аудита заключения аудитора;

2) договором не предусматривается подготовка заключения аудитора, но оговорена подготовка письменной информации.

Аудиторские фирмы могут готовить и передавать в устной или письменной форме по ходу осуществления аудита также промежуточную информацию.

МСА 260 «Сообщение аспектов аудита лицам, наделенным руководящими полномочиями» содержит рекомендации в отношении обмена информацией по вопросам аудита, возникающим в ходе аудита финансовой отчетности, между аудитором и лицами, отвечающими за управление проверяемым субъектом.

В Российской Федерации порядок передачи такой информации ранее регламентировался правилом (стандартом) «Письменная информация аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита», которое действовало до принятия нового федерального правила (стандарта) в апреле 2005 г.

Согласно первоначальному отечественному правилу (стандарту)

данные, содержащиеся в информационном письме аудитора, должны приводиться с целью доведения до руководства проверяемого субъекта сведений о недостатках в учетных записях, бухгалтерском учете и СВК, которые могут привести к существенным ошибкам в бухгалтерской отчетности, а также предложений по совершенствованию систем бухгалтерского учета и контроля.

В настоящее время действует ФПСАД 22 «Сообщение информации, полученной по результатам аудита, руководству аудируемого лица и представителям его собственника».

Не удивительно, что первоначальный вариант отечественного правила (стандарта) претерпел значительные изменения, ведь в нем был установлен более широкий круг вопросов и требований, предъявляемых к аудитору в отношении содержания, формы и порядка подготовки письменной информации (отчета) аудитора руководству (собственникам) экономического субъекта по результатам аудита. Ныне действующий отечественный стандарт приближен как по структуре, так и по содержанию к МСА 260 (табл. 29). Он не содержит рекомендаций относительно формата развернутых документов, перечней таблиц, структур детализированных отчетов, составляемых по результатам аудита.

Таблица 29 Сопоставление структуры стандартов

Рассмотрим кратко содержание МСА 260, следуя за его структурой.

Во введении говорится, что аудитор обязан сообщать лицам, отвечающим за управление экономическим субъектом, информацию по вопросам аудита, имеющим значение для управления и возникающим в ходе аудиторской проверки финансовой отчетности.

В стандарте подчеркивается, что к подобным вопросам аудита, имеющим значение для управления, относятся только те вопросы, которые привлекли внимание аудитора в процессе аудита. Аудитор не обязан в ходе аудиторской проверки разрабатывать процедуры специально для выявления вопросов, имеющих значение для управления.

В разделе «Соответствующие лица» определено, что аудитору необходимо установить лиц, которые отвечают за управление и которым должна сообщаться информация по вопросам аудита, имеющим значение для управления.

В разделе «Аспекты аудита, представляющий интерес для руководства, которые следует сообщать» дан перечень соответствующих вопросов аудита, в частности:

• общий подход к аудиторской проверке и ее масштабу;

• выбор или изменения значимых принципов и методов учетной политики, способных оказать существенное влияние на финансовую отчетность экономического субъекта;

• неточности, касающиеся событий или условий, которые могут вызвать существенные сомнения в отношении способности экономического субъекта продолжать непрерывно осуществлять свою деятельность.

Интересно сопоставить перечисленные в МСА 260 аспекты аудита с информацией, которую следует сообщать руководству аудируемого лица и представителям его собственника согласно ФПСАД 22.

В соответствии с п. 11 ФПСАД 22 такая информация, как правило, отражает:

а) общий подход аудитора к проведению аудита и его объему, обеспокоенность аудитора по поводу любых ограничений объема аудита, а также комментарии по поводу уместности любых дополнительных требований руководства аудируемого лица;

б) выбор или изменение руководством аудируемого лица принципов и методов учетной политики, которые оказывают или могут оказать существенное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность аудируемого лица;

в) возможное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность аудируемого лица каких-нибудь значимых рисков и внешних факторов, которые должны быть раскрыты в финансовой (бухгалтерской) отчетности (например, судебных разбирательств);

г) предлагаемые аудитором существенные корректировки финансовой (бухгалтерской) отчетности, как осуществленные, так и не осуществленные аудируемым лицом;

д) существенные неопределенности, касающиеся событий или условий, которые могут в значительной мере поставить под сомнение способность аудируемого лица продолжать непрерывно вести свою деятельность;

е) разногласия аудитора с руководством аудируемого лица по вопросам, которые по отдельности или в совокупности могут являться значимыми для финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица или аудиторского заключения. Сообщаемая в связи с этим информация должна включать пояснение важности этого вопроса и сведения о том, был данный вопрос разрешен или нет;

ж) предполагаемые модификации аудиторского заключения;

з) другие вопросы, заслуживающие внимания представителей собственника (например, существенные недочеты в области внутреннего контроля, вопросы, касающиеся порядочности руководства аудируемого лица, а также случаи недобросовестных действий руководства);

и) вопросы, освещение которых согласовано аудитором с аудируемым лицом в договоре оказания аудиторских услуг (письме о проведении аудита).

Согласно п. 12 ФПСАД 22 аудитор также должен проинформировать надлежащих получателей информации о том, что:

а) сведения, сообщаемые аудитором, включают только те вопросы, которые привлекли внимание аудитора в результате аудита;

б) аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности не направлен на выявление всех вопросов, которые могут представлять интерес для управления аудируемым лицом.

Таким образом, как и в первоначальном варианте отечественного правила (стандарта), в ФПСАД 22 информация для руководства аудируемого лица представлена шире, чем ее трактует МСА 260.

Согласно разделу «Формы сообщения» МСА 260 вопрос формы сообщения (устной или письменной) аудитором информации руководству проверяемого субъекта поставлен в зависимость от таких факторов, как:

• размер, операционная структура, организационно-правовая форма субъекта и процесс сообщения;

• характер, деликатность и важность аудиторских аспектов, представляющих интерес для руководства субъекта;

• договоренности в отношении регулярных встреч или отчетности по аудиторским вопросам, имеющим значение для управления;

• степень поддержания аудитором постоянных контактов и диалога с лицами, отвечающими за управление.

МСА 260 устанавливает обязанность аудитора отражать в рабочих документах сообщенные в устной форме вопросы и любые ответы на эти вопросы. Рабочие документы могут иметь форму копий протоколов обсуждений, проводимых аудитором с лицами, отвечающими за управление.

Раздел «Другие вопросы» МСА 260 устанавливает следующую норму: если аудитор считает необходимым модифицировать аудиторское заключение по финансовой отчетности, то обмен информацией между аудиторами и лицами, отвечающими за управление, не может рассматриваться в качестве подходящей замены этого.

В разделе

«Перспективы государственного сектора» указано, что круг вопросов, представляющих интерес для руководства проверяемого субъекта, может быть сравнительно шире, в частности, к нему следует отнести:

• соблюдение законодательных или нормативных требований соответствующих органов;

• адекватность систем учета и контроля;

• экономичность, эффективность и действенность программ, проектов и видов деятельности.

Кроме того, при аудите учреждений государственного сектора информация, сообщаемая аудиторами в письменной форме, может быть обнародована. В связи с этим аудитор должен учитывать то, что сообщаемая им информация может быть распространена среди широкой аудитории, а не только среди лиц, отвечающих за управление предприятием.

Отечественная практика аудита показывает, что аудиторские фирмы оформляют первую страницу информационного письма (отчета) руководству на фирменном бланке либо с угловым штампом аудиторской фирмы. Письменная информация имеет сквозную нумерацию страниц. Письмо оформляется и подписывается аудиторами и иными специалистами, непосредственно проводившими аудит, а при значительном составе группы – руководителем всей группы сотрудников или руководителями отдельных подгрупп.

Как правило, письмо содержит следующие сведения:

• реквизиты аудиторской фирмы и клиента;

• период проверки, дата подписания письма;

• выявленные в ходе аудита существенные нарушения;

• результаты проверки организации-клиента;

• перечень замечаний, указаний на недостатки и их оценку;

• рекомендации по итогам аудита;

• при повторных проверках – оценка и анализ выполнения или исправления предыдущих замечаний.

Письмо руководству клиента готовится на завершающей стадии проверки. По согласованию с руководством может быть подготовлен предварительный вариант письма, в котором аудитор дает указания по внесению исправлений в данные бухгалтерского учета и отчетности. Выполнение таких требований, если они касаются исправлений, имеющих существенный характер, является обязательным условием получения безоговорочно положительного аудиторского заключения.

Руководство клиента может подготовить письменный ответ на предварительный вариант письма аудитора о несогласии с замечаниями. Для окончательного письма эти замечания принимаются аудиторской фирмой в расчет, только если аудиторы сочтут это необходимым.

В окончательном варианте письма необходимо дать оценку и анализ исправлениям, сделанным в порядке выполнения требований аудиторов.

Письмо передается под расписку только лицу, ответственному на основании договора с клиентом. Второй экземпляр остается в распоряжении аудиторской фирмы и приобщается к рабочей документации аудитора. Несогласие клиента с содержанием окончательного варианта не может служить основанием для отказа в получении этого документа. Аудитор в таком случае может переслать письмо по почте или другим образом. В этой ситуации ко второму экземпляру при архивном хранении подшиваются документы, подтверждающие факт почтового отправления либо иного способа передачи.

Рекомендуемая форма письменной информации аудитора

Бланк или угловой штамп аудиторской фирмы

Официальное наименование проверяемой организации Фамилия, имя, отчество и должность руководителя или собственника экономического субъекта

Исходящий № […], дата подписания

ПИСЬМЕННАЯ ИНФОРМАЦИЯ АУДИТОРА РУКОВОДСТВУ ЭКОНОМИЧЕСКОГО СУБЪЕКТА ПО РЕЗУЛЬТАТАМ ПРОВЕДЕНИЯ АУДИТА

Глубокоуважаемый […]!

В соответствии с [ссылка на договор, контракт, письмо о задании, решение собрания акционеров, другие аналогичные документы] нами с [дата начала аудита] по [дата составления заключения аудитора] был проведен аудит Вашей организации за период с (дата начала отчетного периода, подлежавшего проверке] по [дата окончания отчетного периода].

Лицо, осуществлявшее аудит: ______________________.

В проведении аудита непосредственно принимали участие следующие специалисты:

Проверяемый экономический субъект:.

Руководитель организации: [фамилия, инициалы, официальная должность].

Лицо, ответственное за подготовку финансовой (бухгалтерской) отчетности: [фамилия, инициалы, официальная должность].

[В случае если с момента начала отчетного периода, подлежащего проверке, и до момента завершения подготовки отчета аудитора должностные лица проверяемой организации менялись, об этом обязательно следует указать с приведением дат освобождения и назначения. По желанию можно привести информацию о более широком круге должностных лиц проверяемой организации.]

Общая информация

Аудиторская проверка имела следующие особенности.

Бухгалтерский учет в проверяемой организации.

При проверке были рассмотрены.

Методика аудиторской проверки.

Результаты аудиторской проверки

Выводы и рекомендации

[Следует сделать общие выводы и рекомендации по итогам аудита.

В случае, если проверяемой организацией по итогам замечаний аудиторов были внесены исправления в данные бухгалтерского учета, необходимо дать оценку проделанных изменений и сделать выводы о влиянии сделанных изменений на правильность ведения бухгалтерского учета и достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности. В том случае, если, по мнению аудиторов, нужно внести исправления, а представители проверяемой организации не согласны с этим, следует привести мнение аудиторов по всем таким существенным ситуациям.

В случае выдачи безоговорочно положительного аудиторского заключения следует отметить это в отчете аудитора. В случае подготовки аудиторского заключения с оговорками (модифицированного), отрицательного заключения или отказа от выражения мнения следует привести развернутую аргументацию причин, приведших к такому мнению аудиторов.

Можно привести любые другие выводы и рекомендации, которые аудиторы сочтут необходимым.]

Руководитель группы аудиторов

[подпись, фамилия, имя, отчество, должность]

Аудитор

[подпись, фамилия, имя, отчество, должность]

Аудитор

[подпись, фамилия, имя, отчество, должность],

Аудиторский отчет получил:

[дата получения, подпись,

фамилия, имя, отчество, должность получателя]

Вопросы и задания для самопроверки и собеседования

1. Какое значение имеет аудиторское заключение?