Контроль качества аудита

Проблемы контроля качества аудита связаны с ответственностью аудиторов перед заказчиками, профессиональным сообществом, обществом в целом, а также с дальнейшей перспективой развития профессиональной деятельности. С 2009 г. в России в соответствии с Федеральным законом «Об аудиторской деятельности» (далее – Закон) периодическое прохождение внешнего контроля качества всеми аудиторами, аудиторскими организациями является обязательным. Предметом такого контроля является проверка соблюдения требований Закона, федеральных стандартов аудиторской деятельности, Кодекса профессиональной этики аудиторов, требований независимости. Проведение внешнего контроля качества возложено на саморегулируемые организации аудиторов (СРОА), в случаях аудирования общественно значимых аудируемых лиц – на уполномоченный федеральный орган по контролю и надзору (Росфиннадзор). Для снижения рисков, связанных с прохождением

внешнего контроля качества, до приемлемого уровня возникает необходимость проводить анализ и оценку эффективности действующей в аудиторской организации системы контроля качества, которая должна быть организована в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности № 34 «Контроль качества услуг в аудиторской организации», № 7 «Контроль качества выполнения задания по аудиту», а также надлежащим образом функционировать. Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, регулирующие контроль качества, соответствующие методические рекомендации, одобренные Советом по аудиторской деятельности при Минфине России по их применению, раскрывают общие аспекты его проведения, без их детализации.

Одним из направлений исследований для решения указанной проблемы является изучение теории и практики качества продукции (работ, услуг). Значительный вклад в развитие данного направления внесли отечественные ученые В. М. Мишин, Е. А. Горбашко, Г. Э. Слезингер, С. А. Жданов, А. Ю. Курочкина, а также зарубежные ученые Дж. Харрингтон, Э. Деминг, Дж. Джуран, У. Шухарт, К. Исикава, Т. Конти, Ф. Кросби, Г. Тагути, А. Фейгенбаум.

Исследования, посвященные контролю качества аудита, изложены в работах В. В. Скобара, Е. М. Гутцайт, О. В. Голосова, С. М. Бычковой, Е. Ю. Итыгиловой, Э. А. Сиротенко, М. А. Азарской, Н. В. Астраханцева, В. В. Кизь, А. С. Худяковой, Е. Г. Богрова, А. Л. Звездина, И. С. Моложавенко, С. В. Панковой, П. А. Неверова, Б. А. Аманжоловой, Н. А. Лосевой, Н. В. Дрониной, Д. В. Елькина.

Тем не менее вопросы контроля качества аудита требуют дополнительных исследований в силу следующих обстоятельств: изменений среды, в которой функционируют аудиторские организации, норм Закона, стандартов аудиторской деятельности, Кодекса профессиональной этики, требований пользователей аудиторских услуг и также уникальности аудита как услуги по выражению независимого профессионального мнения о степени достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности. Анализ имеющейся общенаучной и специальной литературы показывает, что, несмотря на значительные публикации по проблематике, связанной с контролем качества аудита, вопросы, касающиеся методических аспектов его оценки, недостаточно исследованы.

Актуальность темы обусловлена необходимостью повышения качества аудита, предъявляемого со стороны соответствующих государственных контролирующих органов, саморегулируемых организаций аудиторов, пользователей мнения аудиторов о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности.

В предлагаемом исследовании сделана попытка раскрыть проблемы контроля качества аудита, его оценки на основе системного подхода, базирующегося на принципах контроля качества аудита, времени его осуществления, уровнях реализации по направлениям в части технологии аудита и используемых ресурсов. Исследование основано на теории, методологии и практике контроля качества аудита.

В первой главе раскрыта типология признаков аудита, понятие контроля качества аудита, рассмотрены его качественные и количественные характеристики. Анализ проводился на основе философской категории «качество». Во второй главе рассматриваются принципы формирования контроля качества аудита, факторы, влияющие на его оценку, существующие методики контроля качества аудита, проводится их анализ. Третья глава посвящена стандартизации контроля качества аудита. В ней приводится методика контроля качества аудита, алгоритмизация его процесса, основные положения внутрифирменного стандарта, раскрывающего общие положения контроля качества.

В приложениях 1 приводится материал, иллюстрирующий информацию, раскрываемую в исследовании, в части теории и методологии. В них представлены рабочие документы для сбора доказательств при проведении контроля качества аудита на уровне аудиторской организации, аудиторского задания, а также материалы для обобщения результатов и формирования выводов об эффективности контроля качества аудита. Кроме того, приводится проект внутрифирменного стандарта «Общие положения контроля качества». Исследование в большей степени ориентировано на внутрифирменный контроль качества, осуществляемый аудиторской организацией, однако предлагаемая методика оценки его эффективности может быть применима при проведении внешнего контроля качества.

Автор выражает благодарность родным за проявленное терпение и поддержку, одному из первых наставников, вдохновившему на нелегкий путь исследовательской деятельности, Галине Ивановне Золотухиной, аудиторской организации ООО «КВП «Сибаудит инициатива» в получении бесценного теоретического, методологического, практического опыта в области аудиторской деятельности, и в том числе контроля качества аудита, в частности, лично Марине Николаевне Черных, Николаю Васильевичу Черных, кафедре «Бухгалтерский учет и статистика» Института экономики, управления и природопользования Сибирского федерального университета и лично заведующей кафедрой Ольге Николаевне Харченко за полученный опыт научно-исследовательской работы и развития навыков целеустремленности, аудиторам региона, общение с которыми является значимым фактором в обогащении накопленного опыта, обсуждении проблемных вопросов в области контроля качества, а также студенческой общественности, общение с которой способствует критическому осмыслению материала, его системному изложению. Кроме того, именно студенческая общественность является тем потенциалом, который способен в дальнейшем решать проблемы контроля качества аудита. Автор надеется, что материал, представленный в данном исследовании, будет полезен всем, кто занимается проблемами контроля качества аудита, и всем тем, кто интересуется вопросами аудита.

Вопросы контроля качества аудита являются значимыми как для аудиторов, так и для пользователей аудиторских услуг. Отдельные аспекты качества аудита раскрыты в Федеральном законе «Об аудиторской деятельности» (далее – Закон), в федеральных правилах (стандартах) аудиторской деятельности (ФПСАД), в других нормативных правовых актах. Им посвящены исследования российских и зарубежных авторов. Однако единое мнение о том, что характеризует качество аудита, отсутствует. В связи с этим возникают определенные проблемы в практической реализации контроля качества аудита.

Для решения указанной проблемы был проведен анализ терминологического аспекта слов и сочетаний, используемых в данном выражении, в связи с чем рассматривались понятия «аудит», «аудиторская деятельность», «качество», «контроль».

Анализ начнем с аудита, аудиторской деятельности как элемента рыночной инфраструктуры, в отношении которого проводится контроль качества.

В соответствии со ст. 1 Закона аудиторская деятельность – это деятельность по проведению аудита и оказанию сопутствующих аудиту услуг, осуществляемая аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами [1]. Различные трактовки понятия аудиторской деятельности представлены в прил. 1. Определения большинства авторов (О. А. Миронова [84], М. А. Азарская [19], А. Д. Шеремет [131], В. П. Суйц [131], Е. Г. Богров [37], С. В. Панкова [93]) близки к понятию, представленному в Законе. Другие авторы предлагают более точное определение. Аудиторская деятельность, по мнению М. В. Мельник, В. Г. Когденко, – это деятельность тех независимых экспертов, работа которых направлена на оценку правильности постановки, ведения бухгалтерского учета, отражения результатов хозяйственных операций во всей совокупности документации, с которой работают предприятия [81]. Д. В. Елькин считает, что аудиторская деятельность отождествляется с функционированием аудиторской фирмы в целом, включая не только процесс проверок, но и подготовку, организацию, контроль над этими проверками, создание методик, внутрифирменных стандартов и другие мероприятия, необходимые для работы аудиторской организации [60]. Н. А. Лосева придерживается мнения, что аудиторская услуга – нематериальная услуга, она является результатом аудиторской деятельности по выполнению аудиторского задания и выражению различной степени уверенности, обеспеченной аудитом. Цель аудиторской услуги заключается в выражении мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности экономического субъекта и возможности успешно функционировать в будущем [78].

В ст. 1 Закона приводится понятие аудита как независимой проверки бухгалтерской (финансовой) отчетности (далее – бухгалтерская отчетность) аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности.

К сопутствующим услугам в соответствии с ФПСАД относятся обзорные проверки, согласованные процедуры, компиляция. Аудиторские организации (индивидуальные аудиторы) (далее – аудиторские организации) помимо аудита и сопутствующих ему услуг в рамках профессиональной деятельности могут оказывать иные услуги, не подлежащие регулированию федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности. Характеристика аудиторских услуг, представляющих аудиторскую деятельность, и прочих услуг представлена в табл. 1.1.