Налоговые споры. Оценка доказательств в суде
Шрифт:
Субъекты доказывания отличаются не просто обязанностью участвовать в судопроизводстве, а обязанностью доказывать определенные обстоятельства, имеющие значение для дела. Такие лица обладают либо материально-правовой (стороны, третьи лица), либо процессуально-правовой заинтересованностью в исходе дела (суд должен верно разрешать спор, представители, прокурор, органы и лица, участвующие в защиту интересов других лиц, доказывают правовую позицию в интересах того лица, чьи права они защищают в гражданском судопроизводстве) [222] .
Какая же роль отводится суду, разрешающему налоговый спор, при распределении бремени
Согласно ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Каждое лицо, участвующее в деле, должно раскрыть доказательства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений, перед другими лицами, участвующими в деле (ч. 3 ст. 65 АПК РФ).
Из текста закона следует, что как налогоплательщик, так и налоговый орган обязаны доказать обстоятельства, на которые они ссылаются как на основание своих требований и возражений, и раскрыть друг перед другом соответствующие доказательства.
Поскольку в соответствии со ст. 52, 54 НК РФ налогоплательщики самостоятельно исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением, а также самостоятельно исчисляют сумму налога, то именно налогоплательщики должны представить доказательства, подтверждающие состав объектов налогообложения, объем налогооблагаемой базы и размер сумм налогов, подлежащих уплате.
Если в порядке налогового контроля налоговый орган проводит налоговую проверку налогоплательщика, то по ее результатам на основании п. 7, 8 ст. 101 НК РФ инспекция может принять решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, в котором излагаются обстоятельства совершенного правонарушения, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства. Следовательно, в этом случае налоговый орган должен представить доказательства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения. На него переходит бремя доказывания обстоятельств, связанных с этим правонарушением, и представления иных документов и сведений, нежели были предложены налогоплательщиком в обоснование правильности исчисления налоговой базы и налога.
Указанный вывод о распределении бремени доказывания между сторонами налогового правоотношения подтверждается процессуальным законодательством. В соответствии с ч. 1 ст. 65 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.
Данное положение следует применять в координации с ч. 5 ст. 200 АПК РФ, согласно которой обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия) возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Из сопоставления указанных норм права следует, что при принятии налоговым органом решения о применении к налогоплательщику
Таким образом, бремя доказывания переходит к суду. Правда, здесь стоит оговориться. Как было сказано выше, суд не вправе принимать на себя бремя доказывания совершения налогоплательщиком налогового правонарушения. Активность суда ограничивается содействием обеим сторонам в сборе доказательств и установлением истины по делу. Суд как субъект доказывания должен быть и является объективным, поскольку не имеет материально-правовой заинтересованности в исходе дела. Он приходит к выводу на основе исследования доказательств и выносит решение, даже если у судьи «не лежит к нему душа» [223] .
Таким образом, до настоящего времени остается актуальным утверждение Л.Ф. Лесницкой о том, что суд не только исследует и оценивает представленные доказательства, но и проявляет инициативу в их собирании [224] .
При этом если исходящая от лиц, участвующих в деле, и их представителей оценка доказательств является рекомендательной, то оценка доказательств судом носит властный характер [225] . Власть суда, не принадлежащая ни машине, ни оружию, в конечном счете покоится на моральной санкции устойчивого общественного доверия [226] .
Из положения о том, что суд по налоговым спорам является субъектом доказывания, следует и еще один важный вывод: при наличии оснований полагать, что налогоплательщик действует недобросовестно, суд не может занимать безучастную позицию, и, если налоговый орган доказательно утверждает о недобросовестности налогоплательщика, суд обязан оказать содействие налоговому органу в сборе недостающих доказательств.
Таким основанием может являться заявление о фальсификации доказательств.
Судебно-арбитражная практика свидетельствует о том, что при рассмотрении дел, связанных с возмещением налога на добавленную стоимость при экспорте товаров, налоговые инспекции зачастую ссылаются на то, что представленные организациями документы фиксируют хозяйственные операции, не имевшие места в действительности, например по оформленной таможенными органами грузовой таможенной декларации груз в действительности не пересекал таможенной границы Российской Федерации.
Представляется, что в такой ситуации суд как субъект доказывания обязан выяснить у налогового органа его волю на обращение в суд с заявлением о фальсификации доказательств в соответствии со ст. 161 АПК РФ, разъяснить уголовно-правовые последствия такого заявления, исключить оспариваемое доказательство с согласия лица, его представившего, из числа доказательств по делу, проверить обоснованность заявления о фальсификации доказательства, если лицо, представившее это доказательство, заявило возражения относительно его исключения из числа доказательств по делу, в том числе назначить экспертизу, истребовать другие доказательства, решить вопрос о приостановлении производства по делу до разрешения дела в порядке уголовного судопроизводства на основании п. 1 ч. 1 ст. 143 АПК РФ.