Налоговые споры. Оценка доказательств в суде

Нагорная Эвелина Николаевна

Изложенная правовая позиция налоговых органов свидетельствует о том, что они необоснованно переносят на налогоплательщика бремя доказывания совершения им налогового правонарушения в виде неуплаты налога, в то время как ни нормами процессуального, ни нормами материального права на налогоплательщика не возложена обязанность по представлению доказательств уплаты НДС, в случае когда налоговым органом фактически не проводилась камеральная налоговая проверка, и отказ в возмещении НДС произведен не потому, что у налогоплательщика отсутствуют соответствующие доказательства, а только потому, что они не были представлены в инспекцию одновременно с налоговой декларацией.

Подобная позиция налоговых органов представляется

противоречащей не только закону, но и здравому смыслу. Действительно, если тысячи налогоплательщиков, состоящих на налоговом учете в конкретной инспекции, начнут ежемесячно направлять ей многочисленные документы, подтверждающие ведение хозяйственных операций, особенно крупнейшие налогоплательщики, такой налоговый орган из контрольного превращается в мощнейшую архивную организацию.

Так, мы видим, как необоснованный перенос бремени доказывания с налогового органа на налогоплательщика по конкретной категории налоговых споров мог породить абсурдную ситуацию в правоприменительной практике.

В связи с этим законодатель внес изменения в ст. 88 НК РФ, на основании п. 8 которой налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со ст. 172 НК РФ правомерность применения налоговых вычетов (в ред. Федерального закона от 27 июля 2006 г. № 137-ФЗ).

Впоследствии Пленум ВАС РФ в Постановлении от 18 декабря 2007 г. № 65 (п. 2) закрепил правовую позицию о том, что административная (внесудебная) процедура не может считаться соблюденной налогоплательщиком, если им не выполнено требование налогового органа, предъявленное на основании п. 8 ст. 88 НК РФ, о представлении документов, подтверждающих правомерность применения налоговых вычетов.

Таким образом, ВАС РФ перераспределил бремя доказывания по налоговым спорам между налоговым органом и налогоплательщиком, возложив на последнего обязанность по представлению в инспекцию доказательств правомерности налоговых вычетов только в случае сомнения в их обоснованности и наличии соответствующего запроса налогового органа.

Особую категорию споров составляют прямо не названные в АПК РФ споры об обязании налогового органа возместить налогоплательщику налог на добавленную стоимость. Президиум ВАС РФ в информационном письме от 24 июля 2003 г. № 73 «О некоторых вопросах применения частей 1 и 2 статьи 182 и части 7 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации» изложил правовую позицию о том, что, если фактической целью заявителя является взыскание (возмещение) из бюджета денежных средств, не выплачиваемых ему вследствие неправомерного (по мнению заявителя) бездействия конкретного государственного органа (должностного лица), такого рода интерес носит имущественный характер независимо от того, как он защищается – путем предъявления в суд требования о взыскании (возмещении) соответствующих денежных средств либо посредством предъявления требований о признании незаконным бездействия конкретного государственного органа (должностного лица). Данная правовая позиция позволила арбитражным судам прийти к выводу, что иски налогоплательщиков об обязании налоговых органов возвратить суммы налогов из бюджета не относятся к спорам, рассматриваемым в порядке разд. III АПК РФ, т. е. к административным спорам.

Между тем анализ норм процессуального права позволяет прийти к выводу, что дела, возникающие из налоговых правоотношений, являются делами, возникающими из публичных правоотношений, и при рассмотрении указанной категории дел применяется разд. III «Производство в арбитражном суде первой инстанции по делам, возникающим из административных и иных публичных правоотношений».

Требование налогоплательщика об обязании налогового органа возместить НДС возникает из незаконного бездействия инспекции. Разрешение данного спора невозможно без предварительной оценки законности

либо незаконности бездействия налогового органа. Поэтому при разрешении настоящего спора применяется гл. 24 АПК РФ «Рассмотрение дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц».

То обстоятельство, что это требование носит имущественный характер, не меняет публичного характера возникших между сторонами правоотношений, о чем свидетельствует п. 3 ст. 2 ГК РФ, согласно которому к имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым и другим финансовым и административным отношениям, гражданское законодательство не применяется, если иное не предусмотрено законодательством.

В связи с этим не применяется и трехгодичный срок исковой давности, установленный ст. 196 ГК РФ, что зачастую допускается судами.

В соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 8 ГК РФ гражданские права и обязанности возникают из актов государственных органов, которые предусмотрены законом в качестве оснований возникновения гражданских прав и обязанностей.

Однако по настоящей категории споров акты налоговых органов служат основанием возникновения не гражданских прав и обязанностей, предполагающих равенство, автономию воли и имущественную самостоятельность участников правоотношений, а налоговых обязанностей, связанных с предусмотренным законом обязательством налогоплательщика уплатить налог в установленных порядке и размере.

Статьей 29 АПК РФ определено, что арбитражные суды рассматривают в порядке административного судопроизводства возникающие из административных и иных публичных правоотношений экономические споры и иные дела, связанные с осуществлением организациями и гражданами предпринимательской и иной экономической деятельности.

Выбор организацией способа защиты своих прав путем подачи иска или заявления не может влиять на характер материальных правоотношений, который и определяет процессуальный порядок рассмотрения возникшего между сторонами спора.

В связи с тем, что суды установили практику прекращения производства по делу в случае пропуска налогоплательщиками трехмесячного срока, установленного ч. 4 ст. 198 АПК РФ для обращения с заявлениями в суд по спорам, возникающим из административных правоотношений, налогоплательщики ссылаются на неконституционность нормы, предусматривающей трехмесячный срок подачи заявления в порядке ст. 198 АПК РФ. Однако указанный срок не носит пресекательного характера и подлежит восстановлению, если пропущен по уважительной причине, что свидетельствует о гарантиях доступа к правосудию. Президиум ВАС РФ занял следующую правовую позицию по данному вопросу [352] .

В течение 2002 г. предприниматель являлась плательщиком единого налога на вмененный доход, вследствие чего уплачивать единый социальный налог обязанности не имела (Федеральный закон от 24 июля 2002 г. № 104-ФЗ).

Предпринимателем 13 марта 2003 г. и 16 июля 2003 г. поданы заявления в Инспекцию Министерства Российской Федерации по налогам и сборам о возврате излишне уплаченных налогов.

Инспекцией 12 ноября 2003 г. возвращены предпринимателю на расчетный счет в отделении Сбербанка России 21 902 руб. 95 коп. Поскольку возврат излишне уплаченных налогов произведен с нарушением месячного срока, установленного п. 9 ст. 78 НК РФ, предприниматель обратилась в Арбитражный суд г. Санкт-Петербурга и Ленинградской области и просила признать незаконным бездействие должностных лиц Инспекции по возврату излишне уплаченных налогов и взыскать 2019 руб. 62 коп. процентов за несвоевременный возврат излишне уплаченных налогов, а также 150 руб. реально понесенного расхода по выдаче справки отделением банка о получении на расчетный счет денежных средств.