Налоговые споры. Оценка доказательств в суде

Нагорная Эвелина Николаевна

Наиболее часто в арбитражном суде рассматриваются дела, возникающие из налоговых правоотношений, об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) налоговых органов, а также о взыскании обязательных платежей и санкций.

В соответствии с ч. 4 ст. 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) налоговых органов арбитражный суд должен установить их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, наличие полномочий у налогового органа на принятие того или иного акта, совершение действия, а также установить, нарушают ли оспариваемый акт, решение, действие (бездействие) права

и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Частью 5 ст. 200 и частью 4 ст. 215 АПК РФ на налоговый орган возложена обязанность доказывания соответствия оспариваемого акта, решения, действия (бездействия) законодательству, наличия у налогового органа надлежащих полномочий, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения действий (бездействия), взыскания обязательных платежей и санкций.

Вместе с тем в гл. 14 части первой НК РФ содержится целый ряд норм права, посвященных участию свидетеля в налоговой проверке, осмотру, истребованию и выемке документов и предметов, проведению экспертизы; в гл. 19 – норм права, устанавливающих право и порядок обжалования актов налоговых органов и действий или бездействия их должностных лиц. В части второй НК РФ закреплены особенности определения налоговой базы по отдельным видам налогов.

В делах рассматриваемой категории используются те же средства доказывания, что и в исковом производстве. Вместе с тем письменные доказательства являются основным способом доказывания. В качестве вещественных доказательств могут выступать только документы бухгалтерского и налогового учета, имеющие следы подчисток или исправлений. Показания свидетелей и судебная экспертиза используются крайне редко [358] .

По общему правилу, не допускается использование доказательств, полученных с нарушением федерального закона (ч. 3 ст. 64 АПК РФ 2002 г.).

По спорам, вытекающим из налоговых правоотношений, особое значение имеет законность способа получения доказательств, представляемых налоговыми органами, в силу того что эти доказательства представляются контролирующими государственными органами и они должны быть положены в основу вывода о правомерности привлечения лица к ответственности.

Так, Федеральный арбитражный суд Уральского округа, оставляя без изменения решение суда первой инстанции и отказывая в признании незаконным решения инспекции, исходил из следующего. Судом установлено, что инспекцией допущено нарушение производства по делу о налоговом правонарушении (уведомление о рассмотрении материалов проверки получено предпринимателем после назначенного срока; материалы проверки рассмотрены в более поздние сроки без дополнительного извещения предпринимателя). Однако оценив характер допущенного нарушения, суд не признал указанное нарушение существенным нарушением прав предпринимателя и обстоятельством, влекущим безусловное признание оспариваемого решения недействительным.

Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ Постановлением от 12 февраля 2008 г. отменил состоявшиеся судебные акты и признал незаконным решение инспекции, указав, что в соответствии с п. 14 ст. 101 НК РФ необеспечение лицу, в отношении которого проводится налоговая проверка, возможности участвовать в процессе рассмотрения ее материалов лично и (или) через своего представителя, является основанием для признания решения инспекции незаконным [359] .

Анализ названного Постановления суда показывает, что судом проведена параллель между понятием допустимости доказательств, как оно определено в ч. 3 ст. 64 АПК РФ, и понятием допустимости доказательств, приведенным в ст. 68 АПК

РФ.

Действительно, в общепринятом смысле понятие допустимости доказательств дано в ст. 68 АПК РФ: обстоятельства дела, которые согласно закону или иным нормативным правовым актам должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться иными доказательствами.

Процессуальная новелла, закрепленная ч. 3 ст. 64 АПК РФ, воспроизводит ч. 2 ст. 50 Конституции РФ. Это позволяет заключить, что полученные с нарушением федеральных законов сведения вообще нельзя именовать доказательствами. Квалификация любого материала как доказательственного предполагает его последующую проверку и оценку.

Противоправно собранная информация такой обработке подвергаться не должна [360] .

Как видим, с введением новеллы, закрепленной в ч. 2 ст. 50 Конституции РФ, понятие допустимости доказательств расширилось. Обстоятельства дела, подтвержденные доказательствами, полученными с нарушением федерального закона, не могут считаться установленными, и, следовательно, такие доказательства не могут признаваться допустимыми.

Отличие судебных доказательств от несудебных определяется тем, что доказательства судебные имеют сугубо процессуальную форму, называемую средствами доказывания: письменные, вещественные доказательства, показания свидетелей и т. д. И приобретает содержание доказательства свою процессуальную форму, только в случае если оно получено в предусмотренном АПК и другими федеральными законами порядке, о чем сказано в ч. 1 ст. 64 АПК РФ. Не будут соблюдены установленные законом правила – доказательство не приобретает статус судебного [361] .

Если судья признает следственное действие незаконным, все доказательства, полученные в его ходе, признаются недопустимыми в соответствии со ст. 75 УПК РФ, т. е. лишаются доказательственной силы [362] . Данное правило в литературе со ссылкой на американскую доктрину называют «плоды отравленного дерева» [363] .

Хотя приведенное суждение сделано применительно к допустимости доказательств в уголовном процессе, оно вполне востребованно в рамках настоящей работы, поскольку опирается на правило общего характера о недопустимости использования в судебном процессе «плодов отравленного дерева».

Исследуя вопрос о допустимости доказательств при разрешении налоговых споров, нельзя не остановиться на вопросе относимости доказательств, которая предполагает, что арбитражный суд принимает только те доказательства, которые имеют отношение к рассматриваемому делу (ч. 1 ст. 67 АПК РФ 2002 г.).

При раскрытии этой темы невозможно обойтись без широкого привлечения судебно-арбитражной практика!.

Согласно ранее действовавшей редакции п. 2 ст. 4 НК РФ Министерство РФ по налогам и сборам, Министерство финансов РФ, Государственный таможенный комитет РФ, органы государственных внебюджетных фондов издавали обязательные для своих подразделений приказы, инструкции и методические указания по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, которые не относятся к актам законодательства о налогах и сборах.

Министерство РФ по налогам и сборам, его управления широко использовали предоставленные им данной нормой полномочия, издавая различные методические рекомендации и письма по вопросам применения налогового законодательства. Это приводило к тому, что при разрешении конкретного спора налоговые инспекции со ссылкой на указанные разъяснения вышестоящих налоговых органов требовали от налогоплательщиков представления сначала им, а затем и в суд при возникновении спора разного рода документов в подтверждение уплаты налогов либо пользования льготным нал огоо бложением.