Налоговые споры. Оценка доказательств в суде

Нагорная Эвелина Николаевна

Тем самым Конституционный Суд РФ подтвердил, что при разрешении налоговых споров действует общее правило о том, что каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений (ч. 1 ст. 65 АПК РФ). Поскольку именно налогоплательщик ссылается на обоснованное применение им налоговых вычетов, он должен доказать это обстоятельство путем представления документов, которыми располагает, в частности счетов-фактур и платежных поручений, независимо от категории спора: обязании налоговой инспекции возместить НДС или о признании недействительным решения инспекции об отказе в возмещении налога, т. е. носит ли спор имущественный характер или в чистом виде является спором об оспаривании ненормативного правового акта налогового органа.

Следующая

категория дел, составляющая немалую часть споров, рассматриваемых арбитражным судом, – это дела о взыскании обязательных платежей и санкций (гл. 26 АПК РФ). Предъявление исков о взыскании с налогоплательщика или налогового агента причитающейся к уплате суммы налога прямо предусмотрено в п. 3 ст. 46 и п. 2 ст. 48 НК РФ, налоговых санкций – ст. 104 НК РФ. Что касается исков, предусмотренных п. 3 ст. 46 и п. 2 ст. 48 НК РФ, то здесь действуют общие правила о распределении бремени доказывания, поскольку невыполнение обязанности по уплате налога презюмируется представленными налогоплательщиком налоговыми декларациями и пропуском сроков, установленных законом для их уплаты. Доказать обратное (ошибки, допущенные при составлении расчетов, фактическое перечисление денежных сумм при соблюдении требований п. 2 ст. 45 НК РФ) предстоит налогоплательщику [353] .

Действительно, согласно ч. 1 ст. 212 АПК РФ дела о взыскании с лиц, осуществляющих предпринимательскую и иную экономическую деятельность, обязательных платежей и санкций, предусмотренных законом, рассматриваются арбитражным судом по общим правилам искового производства, предусмотренным настоящим Кодексом, с особенностями, установленными в настоящей главе.

Такой законодательный подход в среде ученых-процессуалистов вызвал неоднозначную реакцию. Так, В.М. Шерстюк пишет, что в разд. III Кодекса неосновательно включена гл. 26, регулирующая порядок разрешения названных коллизий, «ибо эти дела являются делами искового производства» [354] . Другие авторы, напротив, положительно восприняли новеллу о выделении дел, связанных со взысканием обязательных платежей и санкций, в автономную главу [355] .

По мнению Е.В. Ткаченко, положительное решение вопроса о выделении отдельной главы в рамках производства по делам, возникающим из административных и иных публичных правоотношений, связано с тем, что налоговое законодательство в последнее время претерпело значительные изменения. Принятие и введение в действие Налогового кодекса РФ в конце 90-х годов прошлого века инициировали рост налоговых дел. Налоговые органы стали более инициативны при реализации функции налогообложения как физических, так и юридических лиц. Другими словами, материальное законодательство сделало определенный шаг вперед, тогда как прежний АПК РФ 1995 г. не учитывал некоторые аспекты произошедших изменений в области налоговых правоотношений, сегодня материальный закон нашел собственную реализацию через процессуальные механизмы, созданные специально в целях урегулирования различных правовых ситуаций, создающихся в сфере действия налогового права [356] .

Помимо общих требований, предъявляемых ст. 125 АПК РФ к форме и содержанию искового заявления, законодатель предписывает налоговому органу уже на стадии подачи соответствующего заявления документально доказать факт направления налогоплательщику требования об уплате взыскиваемого платежа в установленном порядке (п. 3 ч. 1, ч. 2 ст. 214 АПК РФ).

Указанное положение процессуального закона корреспондирует с нормами материального права – ст. 69, 70, п. 3 ст. 46 НК РФ (требование об уплате налога и сбора), ст. 104 НК РФ (предложение налогоплательщику добровольно уплатить налоговые санкции).

Так же как и по делам об оспаривании актов налоговых органов, их действий (бездействия), по рассматриваемой категории дел арбитражный суд в соответствии с ч. 3 ст. 215 АПК РФ может признать обязательной явку в судебное заседание лиц, участвующих в деле, вызвать их в судебное заседание для дачи объяснений, а в случае неявки наложить судебный штраф. Однако если при разрешении споров об оспаривании актов налоговых органов, их действий (бездействия) суд может признать обязательной явку представителей налогового органа, то по делам о взыскании обязательных платежей

и санкций судом может быть признана обязательной явка не только представителей налогового органа, но и другого лица, участвующего в деле, т. е. налогоплательщика.

Такая разница в законодательном урегулировании двух разных видов споров подтверждает вывод о том, что по делам о взыскании обязательных платежей бремя доказывания распределяется по общим правилам искового производства, в отличие от дел об оспаривании актов налоговых органов, их действий (бездействия), при рассмотрении которых основным обязанным лицом по доказыванию является налоговый орган.

Вместе с тем, объединив в одну главу АПК РФ нормы права, регулирующие процедуру рассмотрения дел о взыскании как обязательных платежей, так и санкций, законодатель не учел положений материального права. В соответствии с ч. 5 ст. 200 АПК РФ основная обязанность по доказыванию по делам о признании недействительными решений налоговых органов возлагается на эти органы, несмотря на то что в споре они выступают ответчиками. Та же ситуация и по искам о признании недействительными действий (бездействия) должностных лиц налоговых органов. Статья 108 НК РФ обязанность доказать вину налогоплательщика и факт налогового правонарушения по искам о взыскании налоговых санкций также возлагает на налоговый орган, хотя по таким делам он выступает истцом. Отсутствие корреспондирования в данном случае норм материального и процессуального права диктует необходимость либо выделения положений о рассмотрении дел о взыскании санкций в отдельную главу АПК РФ, либо о включении их в гл. 24 АПК РФ «Рассмотрение дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц» как имеющую сходный режим доказывания с рассматриваемой категорией дел.

Согласно ч. 4 ст. 215 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для взыскания обязательных платежей и санкций, возлагается на заявителя, как и по делам об оспаривании актов налоговых органов, их действий (бездействия). Однако, так же как и по этим делам, с налогоплательщика не снимается обязанность доказать свои возражения против доводов налогового органа. И, так же как по делам об оспаривании актов, действий (бездействия) налоговых органов, в случае непредставления налоговым органом необходимых доказательств бремя доказывания в силу ч. 5 ст. 215 АПК РФ переходит на суд, поскольку и та и другая категория дел носит публичный характер, предполагающий прямую заинтересованность государства в их правильном разрешении. Именно суд в соответствии с ч. 6 ст. 215 АПК РФ при рассмотрении дел о взыскании обязательных платежей и санкций, так же как и по делам об оспаривании актов, действий (бездействия) налоговых органов, устанавливает полномочия органа, обратившегося с требованием о взыскании. Одновременно суд устанавливает основания взыскания суммы задолженности, правильность расчета и размер взыскиваемой суммы.

Глава III ИСПОЛЬЗОВАНИЕ РАЗЛИЧНЫХ ВИДОВ ДОКАЗАТЕЛЬСТВ ПРИ ДОКАЗЫВАНИИ ПО НАЛОГОВЫМ СПОРАМ

§ 1. Общие требования ко всем видам доказательств

1.1. Относимость и допустимость, фальсификация доказательств

Нормы о доказательствах общего характера содержатся в административном праве и иных отраслях материального права по причине отсутствия соответствующей процессуальной отрасли права (например, административного процессуального права) [357] .

Правда, с принятием АПК РФ 2002 г. отчасти данный пробел восполнен положениями разд. III «Производство в арбитражном суде первой инстанции по делам, возникающим из административных и иных публичных правоотношений». Однако понятия доказательств, средств доказывания регулируются нормами гл. 7 АПК РФ «Доказательства и доказывание», общими для всех категорий споров, а не только налоговых. Вместе с тем предмет доказывания, оценка доказательств наряду с гл. 7 регулируются и разд. III АПК РФ.

В связи с отсутствием соответствующей отрасли процессуального права в настоящее время суду невозможно обойтись без обращения к нормам Налогового кодекса РФ, носящим процессуальный характер.