Оптимизация налогообложения: рекомендации по и уплате налогов

Лермонтов Ю. М.

Исходя из вышеизложенного Минфин России пришел к выводу, что лизинговый платеж может быть отнесен к прочим расходам только в той части, в которой он уплачивается за получение предмета лизинга во временное владение и пользование. При этом выкупная цена предмета лизинга в составе лизинговых платежей, включаемых в прочие расходы в соответствии с подпунктом 10 п. 1 ст. 264 НК РФ, не учитывается для целей налогообложения прибыли.

В письме Минфина России от 12.07.2006 № 03-03-04/1/576 указано, что лизинговый платеж может быть отнесен к прочим расходам только в той части, в которой он уплачивается за получение предмета лизинга во временное владение и пользование.

Такие выводы Минфин России высказывал и ранее в письмах от 11.07.2006 № 03-03-04/1/573, от 11.05.2006 № 03-03-04/1/431, от 24.04.2006 № 03-03-04/1/392, от 09.11.2005 № 03-03-04/1/348, от 24.05.2005 № 03-03-01-04/1/288.

В

письме Минфина России от 15.02.2006 № 03-03-04/1/113 обращено внимание налогоплательщика на то, что договор аренды, которым предусмотрен выкуп арендованного имущества, следует рассматривать как смешанный договор, содержащий элементы договора аренды и договора купли-продажи. При этом вышеуказанное применимо и к договорам финансовой аренды (лизинга). Минфин России отметил, что данный вывод также подтверждается постановлением Президиума ВАС РФ от 01.03.2005 № 12102/04.

Налоговые органы по данному вопросу поддерживают позицию Минфина России. Так, в письме ФНС России от 16.11.2004 № 02-5-11/172@ разъяснено, что выкупная стоимость – это затраты организации на приобретение объекта лизинга без учета услуг по лизингу, которые не учитываются в составе лизингового платежа, уменьшающего налоговую базу по налогу на прибыль у лизингополучателя, в составе текущих расходов независимо от формы и способа расчетов. Аналогичные выводы сделаны и в письме УФНС России по г. Москве от 28.04.2006 № 20-12/35846@.

Судебная практика, сформировавшаяся к настоящему моменту, по вопросу включения выкупной цены предмета лизинга в расходы, учитываемые в целях налогообложения прибыли, как правило, поддерживает налогоплательщика.

Так, суды считают, что на основании положений Закона о финансовой аренде (лизинге) лизинговый платеж, включающий несколько самостоятельных платежей, является единым платежом, производимым в рамках единого договора лизинга, и исходя из этого он может быть обоснованно отнесен к расходам, связанным с производством и реализацией. Такие выводы содержатся в постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 02.10.2006 № Ф04-10050/2005(26881-А27-35), ФАС Северо-Западного округа от 02.10.2006 № А05-4992/2006-11, ФАС Северо-Кавказского округа от 29.03.2006 № Ф08-616/2006-277А, ФАС Уральского округа от 14.09.2006 № Ф09-8251/06-С7.

В постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 16.01.2006 № А52-3453/2005/2 и от 13.02.2006 № А52-3303/2005/2 указано, что выделение налоговым органом из лизингового платежа части, приходившейся на стоимость переданного в лизинг имущества, и отказ во включении этой части в состав расходов был неправомерным. Аналогичные выводы сделаны и в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 06.10.2006 № Ф04-6191/2006(26717-А67-25). В постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 26.02.2006 № А79-6704/2005 суд пришел к выводу, что лизинговые платежи относятся на себестоимость продукции и уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

В постановлении ФАС Поволжского округа от 05.05.2006 № А12-21318/05-С3 суд решил, что нормами НК РФ не предусмотрено, что к прочим расходам относится сумма лизинговых платежей, уменьшенная на выкупную стоимость предмета лизинга.

Пример.

Суть дела.

Налоговый орган провел камеральную проверку представленной налогоплательщиком налоговой декларации по налогу на прибыль, результаты которой были отражены в акте.

На основании акта налоговый орган принял решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за неполную уплату налога на прибыль за 2004 год и наложении штрафных санкций согласно п. 1 ст. 122 НК РФ. Этим же решением налогоплательщику было предложено уплатить налог на прибыль, пени за его несвоевременную уплату.

Решение налогового органа было мотивировано тем, что налогоплательщик в нарушение п. 14 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль включил сумму авансового платежа в состав расходов по договору лизинга, что повлекло завышение расходов.

Не согласившись с решением налогового органа, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Позиция суда.

Судом было установлено и из материалов дела следовало, что в соответствии с договором финансовой аренды (лизинга), заключенным между налогоплательщиком (лизингополучателем) и сторонней организацией (лизингодателем), лизингополучатель обязался принять объект лизинга в порядке, предусмотренном договором лизинга, возместить лизингодателю его инвестиционные затраты и выплатить ему вознаграждение, а по окончании срока действия договора – приобрести объект лизинга в собственность.

При этом переход права собственности на объект лизинга к лизингополучателю

был предусмотрен договором посредством оформления соответствующих актов приема-передачи.

Согласно договору в обязанность налогоплательщика входила обязанность по уплате лизинговых платежей за полученное в лизинг имущество в соответствии с графиком лизинговых платежей, который являлся приложением к договору.

На основании дополнительного соглашения к договору уплаченный налогоплательщиком авансовый платеж был лизинговым платежом и входил в общую сумму лизинговых платежей, согласованных сторонами договором, дополнительным соглашением к нему и графиком лизинговых платежей.

Согласно п. 1 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. 318 – 320 настоящего Кодекса.

В связи с вышеизложенным налогоплательщик правомерно включил вышеуказанные платежи в состав расходов.

(см. постановление ФАС Поволжского округа от 13.04.2006 № А65-20963/2005-СА1-23)

В соответствии со ст. 608 ГК РФ право сдачи имущества в аренду принадлежит его собственнику.

Согласно ст. 219 ГК РФ право собственности на здания, сооружения и другое вновь создаваемое недвижимое имущество, подлежащее государственной регистрации, возникает с момента такой регистрации.

На основании ст. 131 ГК РФ и ст. 25 Закона о государственной регистрации прав на недвижимое имущество право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней.

Таким образом, в аренду можно сдавать имущество, прошедшее государственную регистрацию. В этой связи, например, объект незавершенного капитального строительства не может быть передан в аренду, а организация-арендатор не может учесть в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, суммы арендных платежей, так как объект капитального строительства не может пройти государственную регистрацию.

Согласно письму Минфина России от 15.11.2006 № 03-03-04/2/241 расходы на уплату арендных платежей не должны уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль, если данные расходы не связаны с деятельностью налогоплательщика.

В соответствии с письмом Минфина России от 01.08.2005 № 03-03-04/1/112 расходы по аренде помещений принимаются к налоговому учету в той доле, в которой арендуемое помещение использовалось налогоплательщиком. Арендная плата за то время, когда арендованное помещение пустовало, не может быть признана расходом для целей налогообложения прибыли.

ФАС Западно-Сибирского округа в постановлении от 09.10.2006 № Ф04-1876/2006(26791-А46-40) пришел к выводу, что затраты по арендной плате и ремонту арендованного имущества нельзя было признать экономически обоснованными и включить в состав расходов при исчислении налога на прибыль, если налогоплательщик документально не доказал факт осуществления производственной деятельности в арендованных помещениях.

Таким образом, по мнению арбитражного суда, расходы являются обоснованными и экономически оправданными только в случае, если они связаны с предпринимательской деятельностью юридического лица. Иными словами, если расходы осуществляются организацией в рамках предпринимательской (хозяйственной, производственной) деятельности, направлены на получение дохода, то такие расходы при наличии соответствующего документального подтверждения будут считаться обоснованными.

В то же время другие суды не поддержали данный вывод. Так, ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 10.10.2006 № А05-2343/2006-34 посчитал правомерным включение налогоплательщиком арендных платежей в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль на основании подпункта 10 п. 1 ст. 264 НК РФ. Отклонив ссылку налогового органа на то, что в период аренды налогоплательщиком не велась деятельность по заготовке, переработке и реализации лома черных металлов в связи с отсутствием у него лицензии на осуществление данного вида деятельности, арбитражный суд указал на то, что расходы налогоплательщика по договору аренды были экономически обоснованными, совершенными с разумными деловыми целями, такими как получение лицензии и минимизация расходов по оплате услуг порта. По мнению арбитражного суда, экономическая обоснованность понесенных налогоплательщиком затрат не зависела от получения им дохода от осуществления соответствующей деятельности в конкретном налоговом периоде.