Посредническая деятельность: учет и налогообложение
Шрифт:
В то же время, если по условиям договора комиссионер осуществляет продажу товаров от своего имени, он должен от своего имени выставлять счета-фактуры по товарам на имя покупателя. Реквизиты таких счетов-фактур передаются посредником заказчику. Данный порядок в полной мере применяется комиссионерами, применяющими упрощенную систему налогообложения. При этом данный порядок оформления счетов-фактур не приводит к обязанности комиссионера уплачивать в бюджет НДС по товарам, реализуемым заказчиком через посредника. На это особо указано в том же письме Минфина России от 05. 05. 2005 № 03-04-11/98.
Реализация
В данном случае посредник не должен выставлять счета-фактуры на реализуемые товары (работы, услуги) как от своего имени, так и от имени заказчика.
Если же окажется, что комиссионер выставил счет-фактуру на реализуемые по договору комиссии (поручения, агентирования) товары (работы, услуги), то заказчик обязан согласно п. 5 ст. 173 НК РФ уплатить указанные в счете-фактуре суммы НДС в бюджет.
В соответствии с подпунктом 9 п. 1 ст. 251 НК РФ для целей налогообложения прибыли не учитываются денежные средства и имущество, полученные комиссионером, агентом и (или) поверенным в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору.
По тому же основанию не увеличивают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль суммы, полученные посредником в счет возмещения затрат, произведенных за счет комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного согласно условиям заключенных договоров.
Соответственно в составе признаваемых для целей налогообложения прибыли расходов посредника не учитываются денежные средства и имущество, передаваемые посредником в связи с исполнением им обязательств по договору комиссии, агентскому договору или иному аналогичному договору. Не уменьшают налогооблагаемую базу и средства, полученные посредником в счет оплаты затрат, произведенных посредником за счет заказчика (п. 9 ст. 270 НК РФ).
Таким образом, в качестве налогооблагаемой базы по налогу на прибыль для посредника являются суммы комиссионного, а также дополнительного вознаграждения по посредническому договору. Полученные от оказания посреднических услуг доходы при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль уменьшаются на расходы, связанные с оказанием таких услуг, которые по условиям договора посредник несет за свой счет, а не за счет заказчика. Если какие-то из расходов подлежат возмещению заказчиком (комитентом, принципалом, доверителем), они не могут уменьшать налоговую базу посредника по налогу на прибыль.
Таким образом, если посредник осуществляет в рамках посреднического договора расходы, не возмещаемые заказчиком и соответственно не учитываемые в налоговом учете заказчика, то он вправе включить такие расходы в состав расходов, учитываемых им при определении налоговой базы по налогу на прибыль. При этом вышеуказанные расходы должны отвечать требованиям
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами подразумеваются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Доходы в виде комиссионного вознаграждения и (или) дополнительного вознаграждения посредника признаются для целей налогообложения в зависимости от того, в каком порядке исполнитель определяет доходы и расходы – по методу начисления или по кассовому методу.
При применении метода начисления суммы вознаграждения признаются на дату оказания услуг. В зависимости от условий заключенного с заказчиком договора этой датой могут быть дата отправки (получения) отчета посредника, дата подписания двустороннего акта приема-передачи услуг и т. д. При методе начисления не учитываются при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль суммы предварительной оплаты товаров (работ, услуг).
Согласно ст. 273 НК РФ кассовый метод может применяться теми посредниками, у которых в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС не превысили 1 000 000 руб. за каждый квартал. В данном случае суммы посреднического вознаграждения признаются для целей налогообложения по дате поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, а также поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, погашения задолженности перед посредником иным разрешенным способом. В свою очередь, при кассовом методе произведенные посредником расходы признаются только после их фактической оплаты.
При применении кассового метода для целей налогообложения учитываются также суммы предварительной оплаты, полученной от заказчика в части, относящейся к его вознаграждению.
Исходя из положений п. 2 ст. 318 НК РФ посредники вправе относить все признаваемые для целей налогообложения расходы к прямым расходам и списывать в полном размере в уменьшение доходов соответствующего отчетного (налогового) периода даже без их распределения на остатки незавершенного производства.
Как было разъяснено в письме Минфина России от 24. 07. 2006 № 03-03-04/2/604, исполняя определенные договором юридические и иные действия по поручению заказчика, посредник не должен вести налоговый учет операций, совершенных им по посредническому договору. Налоговый учет операций по сделкам осуществляется заказчиком, который определяет налоговую базу по совершенным операциям для исчисления налога на прибыль и представления декларации в налоговый орган.