Все о счетах-фактурах

Клокова Анна Валентиновна

НДС по материалам, приобретаемых для осуществления строительно-монтажных работ собственными силами, предъявлялся к вычету по мере завершения строительства в соответствии с п.5 статьи 172 НК РФ. В связи с этим возникали определенные сложности с квалификацией использования материалов и предъявлением к вычету НДС. Если при принятии на учет материалов, их оплате и при наличии счета-фактуры налогоплательщик имел право предъявить НДС по ним к вычету, то при использовании их впоследствии для строительно-монтажных работ, налогоплательщик обязан был восстановить сумму предъявленного к вычету НДС и ждать до тех пор, пока объект не будет введен в эксплуатацию.

Смешанный способ

В

этой ситуации НДС начисляется только на стоимость строительно-монтажных работ, выполненных собственными силами организации. Стоимость подрядных работ в налоговой базе не учитывается. Такое утверждение было дано налоговыми специалистами в письме МНС России от 24 марта 2004 г. № 03-1-08/819/16. Такая позиция основана на том, что понятие строительно-монтажных работ в Налоговом кодексе РФ не дано. Следовательно, стоит руководствоваться определениями, содержащимися в других отраслях законодательства. Например, в Постановлениях Госкомстата России от 24 декабря 2002 г. № 224 и от 1 декабря 2003 г. № 105 указывалось, что работы, выполненные подрядными организациями, не входят в состав строительно-монтажных работ для собственных нужд.

Предъявление НДС к вычету и по подрядным работам, и по работам, выполненных собственными силами производится аналогично порядку, описанному выше для подрядного способа и хозяйственного способа.

После 1 января 2006 года

Подрядный способ

С 1 января 2006 г. суммы НДС по подрядным работам предъявляются к вычету в общем порядке, то есть по мере принятия к учету выполненных работ независимо от факта оплаты. Необходимо учесть, что такой порядок действует в отношении подрядных работ, выполняемых с 1 января 2006 года, то есть предъявляемые подрядчиком акты выполненных работ по форме КС-2 и КС-3 должны датироваться числом после 1 января 2006 года.

Однако данный порядок действует в том случае, если заказчик и инвестор является одним и тем же лицом. Статьей 4 Закона от 25 февраля 1999 г. № 39-ФЗ „Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений“ установлено, что субъектами инвестиционной деятельности в форме капитальных вложений являются инвесторы, заказчики, подрядчики, пользователи объектов капитальных вложений. К инвесторам относятся участники долевого строительства, чьи денежные средства привлекаются для финансирования строительных работ (ст. 3 Закона от 30 декабря 2004 г. № 214-ФЗ). Заказчиком является физическое или юридическое лицо, уполномоченное инвесторами реализовать инвестиционный проект. Подрядчиком – физическое или юридическое лицо, которое выполняет работы по договору подряда.

В соответствии со статьей 753 ГК РФ заказчик может принимать строительно-монтажные работы у подрядчика как после выполнения всего объема работ, так и по завершении определенного этапа строительства, указанного в договоре. Подтверждением приемки работ заказчиком у подрядчика являются Акт о приемке выполненных работ по форме № КС-2 и Справка о стоимости выполненных работ и затрат по форме № КС-3, утвержденных постановлением Госкомстата России от 11 ноября 1999 г. № 100. На основании пункта 1 статьи 172 НК РФ заказчик сможет предъявить НДС к вычету в момент принятия на учет выполненных работ. Если же инвестор и заказчик – разные лица, то инвестор (участник долевого строительства) стоимость объекта может отразить в учете лишь после ввода его в эксплуатацию и, следовательно, предъявить НДС к вычету может только после завершения строительства.

При оформлении и регистрации счетов-фактур инвестором и заказчиком – застройщиком, осуществляющим работы по реализации инвестиционного проекта с привлечением подрядных организаций без выполнения строительно-монтажных работ своими силами, следует воспользоваться разъяснениями Минфина России, изложенными в письме от 25 августа 2005 г. № 03-04-10/08. В частности, в этом письме указывается, что в соответствии с пунктом 6 статьи 171 и пунктом 5 статьи 172 НК РФ вычеты сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных налогоплательщику заказчиками-застройщиками при осуществлении капитального строительства, производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента начала начисления амортизации, или при реализации объекта незавершенного капитального строительства. Для вычета налога на добавленную стоимость, предъявленного налогоплательщику заказчиками-застройщиками, необходимо наличие соответствующих счетов-фактур и документов, подтверждающих фактическую уплату данного налога. В соответствие с новыми положениями Главы 21 НК РФ, действующими с 1 января 2006 года, документов, подтверждающих фактическую уплату данного налога, не требуется с 1 января 2006 года.

НДС по объектам капитального строительства может быть предъявлен инвестором к вычету на основании предъявленного заказчиком-застройщиком сводного счета-фактуры по соответствующему объекту.

Данный счет-фактура составляется в двух экземплярах на основании счетов-фактур, ранее полученных заказчиком от подрядных организаций по выполненным строительно-монтажным работам и поставщиков товаров (работ, услуг). При этом в данном счете-фактуре строительно-монтажные работы и товары (работы, услуги) выделяются в отдельные позиции.

К сводному счету-фактуре заказчиком прилагаются копии счетов-фактур, полученные от подрядчиков и поставщиков. Сводные счета-фактуры с приложениями, полученные инвестором от заказчика, хранятся в журнале учета полученных счетов-фактур и регистрируются в книге покупок по мере принятия к вычету сумм налога на добавленную стоимость по соответствующим объектам капитального строительства.

У заказчика второй экземпляр сводного счета-фактуры хранится в журнале учета выставленных счетов-фактур без регистрации в книге продаж. Счета-фактуры, полученные заказчиком от подрядных организаций и поставщиков товаров (работ, услуг), хранятся у заказчика в журнале учета полученных счетов-фактур без регистрации в книге покупок.

На сумму стоимости услуг заказчика, оказанных инвестору по организации строительства, заказчиком оформляется и регистрируется в книге продаж счет-фактура в общеустановленном порядке, причем стоимость данных услуг в сводный счет-фактуру не включается. У инвестора счета-фактуры по услугам заказчика хранятся в журнале учета полученных счетов-фактур и по мере принятия к вычету налога на добавленную стоимость по объектам капитального строительства регистрируются в книге покупок.

Что касается подрядных работ, произведенных до 1 января 2006 года, то здесь нужно рассматривать несколько ситуаций:

Статья 3 Закона № 119-ФЗ предусматривает переходные положения в отношении объектов, строительство которых было начато до 1 января 2006 г.

1) НДС, предъявленный подрядчиками до 1 января 2005 года и учтенный заказчиком на 19 счете. Такой НДС предъявляется к вычету по мере постановки на учет объекта капитального строительства, либо при реализации объекта незавершенного капитального строительства;

2) НДС, предъявленный подрядчиками в периоде с 1 января 2005 года до 31 января 2005 года. В этом случае суммы НДС подлежат вычету в течение 2006 года равными долями. Например, если налоговым периодом по НДС для организации является календарный месяц, то НДС предъявляется к вычету в размере 1/12 от общей суммы НДС, числящейся на 19 счете и принятой к учету за период с 1 января 2005 года до 31 января 2005 года, ежемесячно в течение 2006 года. Если в 2006 году строительство завершается либо организация решит реализовать незавершенный строительством объект, то в момент принятия построенного объекта к учету либо в момент реализации к вычету предъявляется вся не принятая к вычету к этому моменту сумма НДС.