Все о счетах-фактурах
Шрифт:
Как показывает практика, органы государственной власти предпочитают заключать договоры с условием перечисления арендной платы авансовым платежом за квартал. В этом случае счет-фактура выставляется налоговым агентом в момент перечисления арендной платы, регистрируется в книге продаж на полную сумму, включается в налоговую декларацию и перечисляется в бюджет сумма НДС со всей перечисленной за квартал авансом арендной платы. В книгу покупок включается только та сумма арендной платы, которая отнесена на расходы за текущий месяц.
В последующие месяцы квартала, за которые арендная плата уже внесена, счета-фактуры не выставляются.
2.8. Коммунальные услуги при аренде недвижимого имущества
Довольно часто
Вариант 1. Заключить договор арендатору напрямую с коммунальными службами. Однако поставщики электроэнергии, теплоэнергии и воды не соглашаются заключать договор с арендатором, предпочитая иметь дело с собственником здания. Если же все-таки удалось заключить такой договор, то получение счетов-фактур и предъявление по ним НДС к вычету не вызывает претензий со стороны проверяющих органов.
Вариант 2. Учесть плату за коммунальные услуги в составе арендной платы, предусмотрев в договоре пункт о том, что бремя коммунальных расходов несет арендатор. Тем более данное требование изложено в статье 616 ГК РФ, предписывающей расходы по содержанию имущества (предмета аренды) возлагать на арендатора, если иное не предусмотрено договором аренды. Причем арендную плату можно определить как постоянную величину, либо разделить на две составляющие, одна из которых будет выражена в твердой сумме, а другая – в переменной. В этом случае арендодатель выписывает счет-фактуру от своего имени арендатору, указывая в наименовании услуги „Арендная плата за _________200__г“. У арендодателя сумма арендной платы для целей налогообложения прибыли является либо внереализационным доходом на основании статьи 249 НК РФ, либо доходом от реализации, если имущество предоставляется в аренду регулярно на основании п. 4 статьи 250 НК РФ. Этот доход подлежит обложению НДС в соответствии со статьей 146 НК РФ.
Естественно счет-фактура выставляется в том случае, если арендодатель является плательщиком НДС. Арендатор по данному счету-фактуре может предъявить НДС к вычету. Если счет-фактура оформлен в соответствии со статьей 169 НК РФ, то есть заполнены все требуемые законом реквизиты, и в соответствии с Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, то никаких разногласий с налоговыми органами возникнуть не должно.
Можно добавить, что Минфином России такое отражение коммунальных услуг приветствуется, что доказывается наличием многих писем (письма Минфина России от 11 марта 2001 г. № 04-02-05/3/9, от 31 июля 2001 г. № 04-02-05/2/97, от 26 октября 2004 г. № 03-03-01-04/1/86).
Вариант 3. Арендатор компенсирует арендодателю сумму потребленных коммунальных услуг на основании выставляемого арендодателем счета, причем без выделения НДС. Такая позиция была высказана в Письме Минфина России от 03.03.2006 г. № 03-04-15/52. Как разъясняется в данном письме, арендодатель не может являться энергоснабжающей организацией для арендатора, поскольку сам в качестве абонента получает электроэнергию для снабжения здания у энергоснабжающей организации.
В связи с этим относить операции по поставке (отпуску) электроэнергии, осуществляемые в рамках договоров аренды, к операциям по реализации товаров для целей налога на добавленную стоимость оснований не имеется. Поэтому данные операции объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость не являются, и соответственно, счета-фактуры по электроэнергии, потребленной арендатором, арендодателем не выставляются. Следовательно, у арендодателя не подлежат вычету суммы налога на добавленную стоимость по электроэнергии, предъявленные ему энергоснабжающей организацией, в части электроэнергии, потребленной арендатором, а на основании норм статьи 170 НК РФ учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг). Арендатор компенсирует расходы арендодателя на оплату электроэнергии, не
Нужно отметить, что данная позиция не совпадает с ранее существовавшей, которая устраивала и налогоплательщиков, и налоговое ведомство.
В своих письмах они настаивали на том, что суммы возмещения коммунальных расходов, не включенные в состав арендной платы, связаны с реализацией арендных услуг. Следовательно, у арендодателя – плательщика НДС эти средства являются доходом и подлежат обложению НДС. Следовательно, по мнению налоговых органов, арендодатель может принять к вычету всю сумму НДС, предъявленного коммунальными службами, в том числе и в части, потребляемой арендаторами. Что касается арендаторов, то суммы НДС, уплаченные арендатором в возмещение расходов арендодателя по внесению коммунальных платежей, также могут быть приняты к вычету, но только на основании счетов-фактур (письмо УФНС России по Московской области от 3 февраля 2005 г. № 21–27/28632).
Тем не менее, теперешняя точка зрения Минфина опирается на Постановление Президиума ВАС РФ от 17 марта 1998 г. № 4926/97, в котором сделан вывод, что, если затраты возмещаются контрагентом, выручки не возникает. Иными словами, при компенсации затрат у получателя компенсации не возникает ни доходов, ни расходов.
Аналогичную точку зрения разделяют суды (см., например, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 24 ноября 2003 г. по делу № А56-13169/02, Уральского округа от 20 мая 2002 г. по делу № Ф09-1026/02-АК).
При этом нужно учитывать, что разъяснения Минфином даны в ответ на запрос Федеральной налоговой службы, следовательно, можно предположить, что при проверке налоговые органы будут руководствоваться позицией, изложенной в вышеуказанном письме.
Особо отметим, что в вышеуказанном письме Минфин России предлагает разделять собственные расходы на электроэнергию арендодателя от аналогичных расходов арендатора. Возникает вопрос, каким образом отделить электроэнергию, потребленную арендатором от электроэнергии, потребленной арендодателем. Методика расчета долей не определена ни в одном нормативном документе, поэтому во избежание разногласий рекомендуется закрепить соответствующий порядок определения доли потребляемых коммунальных услуг в договоре аренды. Например, как один из вариантов может быть определение потребленной электроэнергии на основании показаний отдельных счетчиков, или исходя, из мощности электрооборудования партнеров и средней продолжительности его работы, или в зависимости от занимаемой площади. На практике встречаются споры по поводу целесообразности расходов по электроэнергии, рассчитываемой по выбранной сторонами методике, однако судами не принимаются доводы налоговых органов о недостоверности выбранной организациями методики расчета платы за коммунальные услуги (Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 22 декабря 2005 г. № А56-37483/04).
Таким образом, не представляется возможным доказать неправомерность того или иного расчета, поскольку единого порядка в законодательстве не закреплено. Более того, встречаются ситуации, когда арендодатель, не выделяя собственные коммунальные расходы, выставляет арендатору полную сумму расходов от ресурсоснабжающих организаций. Так, налоговыми органами в ходе проверки было обнаружено, что арендодатель выписал счета-фактуры на коммунальные услуги, а арендатор оплатил их полностью, в связи с чем неправомерно отнес на себестоимость продукции затраты и принял к вычету НДС в полной сумме. Инспекция полагала, что арендатор завысил сумму собственных расходов, так как должен был отнести на себестоимость 50 % фактических затрат арендодателя по коммунальным платежам. Однако доводов, подтверждающих оплату расходов, превышающих 50 % фактических затрат арендодателя по теплоэнергии и содержанию котельной, инспекция не представила, в связи с чем суд не признал правомерность позиции налоговиков. (Постановление ФАС Московского округа от 25 июня 2004 г. по делу № КА-41/4950-04).