Защита прав налогоплательщиков при принудительном взыскании налогов, пеней и санкций

Борисов Александр Николаевич

Согласно п. 5 ст. 46 НК РФ (в ред. Федерального закона от 27 июля 2006 г. № 137-ФЗ) при взыскании средств, находящихся на валютных счетах, руководитель (заместитель руководителя) налогового органа одновременно с поручением налогового органа на перечисление налога направляет поручение банку на продажу не позднее следующего дня валюты налогоплательщика (налогового агента) – организации или индивидуального предпринимателя. Аналогичная норма содержалась в п. 5 ст. 46 НК РФ и в ранее действовавшей редакции. Федеральным законом от 27 июля 2006 г. № 137-ФЗ п. 5 ст. 46 НК РФ дополнен новым положением, согласно которому расходы, связанные с продажей иностранной валюты, осуществляются за счет налогоплательщика (налогового агента).

В действующей ред. п. 5 ст. 46 НК РФ не

содержится оговорки о том, что взыскание налога не может производиться со ссудных и бюджетных счетов. Однако невозможность взыскания с таких счетов следует из других норм НК РФ.

Изменениями, внесенными в НК РФ Федеральным законом от 27 июля 2006 г. № 137-ФЗ, взамен понятия «бюджетные счета» введено понятие «лицевые счета», определение которого дано в п. 2 ст. 11 НК РФ: счета, открытые в органах Федерального казначейства (иных органах, осуществляющих открытие и ведение лицевых счетов) в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации.

Лицевые счета (точнее, лицевые счета бюджетных средств) предназначены для исполнения бюджетов по расходам. В частности, в п. 1 ст. 254 БК РФ установлено, что исполнение федерального бюджета по расходам осуществляется с использованием лицевых счетов бюджетных средств, открываемых в едином учетном регистре Федерального казначейства для каждого главного распорядителя, распорядителя и получателя средств федерального бюджета. Согласно п. 2 ст. 254 БК РФ на лицевом счете отражается объем средств федерального бюджета, которыми располагает распорядитель либо получатель этих средств в процессе реализации процедур санкционирования и финансирования расходов федерального бюджета. В соответствии с ч. 4 ст. 254 БК РФ средства от предпринимательской деятельности и использования государственной собственности бюджетного учреждения зачисляются на единый счет федерального бюджета в соответствующем территориальном органе Федерального казначейства. Территориальный орган Федерального казначейства обязан отразить указанные средства на лицевом счете бюджетного учреждения не позднее дня, следующего за днем зачисления их на единый счет федерального бюджета. Аналогичные правила действуют и при исполнении по расходам бюджетов других уровней.

В пункте 1 ст. 45 НК РФ (в ред. Федерального закона от 27 июля 2006 г. № 137-ФЗ) установлено, что с организации, которой открыт лицевой счет, взыскание налога производится в судебном порядке. Соответственно, на лицевой счет инкассовое поручение выставлено быть не может.

В отношении же невозможности взыскания налога со ссудных счетов следует отметить следующее. Согласно определению, данному для целей НК РФ и иных актов законодательства о налогах и сборах в п. 2 ст. 11 НК РФ (в ред. Федерального закона от 27 июля 2006 г. № 137-ФЗ), счета (счет) – это расчетные (текущие) и иные счета в банках, открытые на основании договора банковского счета, на которые зачисляются и с которых могут расходоваться денежные средства организаций и индивидуальных предпринимателей, нотариусов, занимающихся частной практикой, адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты. Ссудный счет открывается банком организациям-заемщикам на основании кредитного договора, не предназначен для осуществления расчетных операций, следовательно, не соответствует указанному определению. Таким образом, на ссудный счет как не подпадающий под понятие счета, применяемое в налоговых правоотношениях, инкассовое поручение выставлено быть не может.

В соответствии с п. 5 ст. 46 НК РФ (в ред. Федерального закона от 27 июля 2006 г. № 137-ФЗ) не производится взыскание налога с депозитного счета налогоплательщика (налогового агента), если не истек срок действия депозитного договора. При наличии указанного договора налоговый орган вправе дать банку поручение на перечисление по истечении срока действия депозитного договора денежных средств с депозитного счета на расчетный (текущий) счет налогоплательщика (налогового агента), если к этому времени не будет исполнено направленное в этот банк поручение налогового органа на перечисление налога. Аналогичные правила содержались и в п. 5 ст. 46 НК РФ в ранее действовавшей редакции.

Приостановление операций по счетам организаций и индивидуальных предпринимателей в банках

Для обеспечения исполнения решения о взыскании налога или сбора налоговым органом может быть применен такой способ обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов, как приостановление операций по счетам в банках организаций и индивидуальных предпринимателей.

Приостановление операций по счетам в банках регламентировано ст. 76 НК РФ, изложенной с 1 января 2007 г. в соответствии с Федеральным законом от 27 июля 2006 г. № 137-ФЗ полностью в новой редакции. Правила ст. 76 НК РФ, согласно ее п. 11, применяются в отношении приостановления операций по счетам в банках налогоплательщика-организации, налогового агента – организации и плательщика сбора – организации, по счетам в банках индивидуальных предпринимателей – налогоплательщиков, налоговых агентов, плательщиков сборов, а также по счетам в банках нотариусов, занимающихся частной практикой (адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты), – налогоплательщиков, налоговых агентов.

В соответствии с п. 2 ст. 76 НК РФ решение о приостановлении операций по счетам в банке принимается руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, направившим требование об уплате налога, пеней или штрафа в случае неисполнения налогоплательщиком-организацией этого требования.

Как предусмотрено в п. 2 ст. 76 НК РФ, решение о приостановлении операций по счетам в банке может быть принято не ранее вынесения решения о взыскании налога. В ранее действовавшей ред. п. 2 ст. 76 НК РФ предусматривалось, что в случае неисполнения организацией в установленные сроки обязанности по уплате налога решение о приостановлении операций налогоплательщика-организации по его счетам в банке может быть принято только одновременно с вынесением решения о взыскании налога. Таким образом, новая ред. п. 2 ст. 76 НК РФ предоставляет налоговым органом возможность приостановить операции по счетам в банке и после вынесения решения о взыскании налога, а не только одновременно с вынесением такого решения. Это, конечно, неприятное для налогоплательщика нововведение.

Приятной же новостью является включение непосредственно в п. 2 ст. 76 НК РФ положения о том, что приостановление операций по счетам в банке означает прекращение банком расходных операций по этому счету только в пределах суммы, указанной в решении о приостановлении операций. Ранее действовавшая ред. п. 2 ст. 76 НК РФ вообще не предусматривала указание в решении о приостановлении операций какой-либо суммы.

В пункте 4 ст. 76 НК РФ (в ред. Федерального закона от 27 июля 2006 г. № 137-ФЗ) установлено, что:

решение о приостановлении операций по счетам в банке передается налоговым органом в банк на бумажном носителе или в электронном виде;

решение об отмене приостановления операций по счетам в банке вручается представителю банка должностным лицом налогового органа под расписку или направляется в банк в электронном виде.

До настоящего времени применяются формы, утв. приказом МНС России от 29 августа 2002 г. № БГ-3-29/465:

форма решения о приостановлении операции по счетам налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента в банке (форма приведена в приложении 5 к приказу);

форма решения об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента (форма приведена в приложении 6 к приказу).

Приказом ФНС России от 3 ноября 2004 г. № САЭ-3-24/21@ утвержден Порядок направления в банки решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика и решения об отмене приостановления операций в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи [11] .

В пункте 4 ст. 76 НК РФ также установлена обязанность налогового органа передать копию решения о приостановлении операций по счетам в банке или решения об отмене приостановления операций по счетам в банке организации под расписку или иным способом, свидетельствующим о дате получения налогоплательщиком – организацией копии соответствующего решения.