Единый налог на вмененный доход. Как законно уменьшить налоговые платежи

Лукаш Юрий Александрович

Арбитражные суды уделяют особое внимание соблюдению порядка проведения осмотра и инвентаризации. Так, например, если налоговый орган чтобы определить торговую площадь (физический показатель для исчисления единого налога на вмененный доход) провел инвентаризацию помещения, имущества и осмотр помещений с нарушением соблюдения утвержденного порядка, в частности без понятых или без составления протокола, то решение налогового органа о доначислении ЕНВД должно быть признано незаконным.

Требование налоговых органов о представлении налогоплательщиками документов

Если из налогового органа поступило требование представить документы, официально отказывать налоговому органу не стоит, чтобы не дать налоговым чиновникам письмо с отказом использовать в суде в их целях. Однако, получив такое требование, можно не представлять документы, которые к расчету и уплате налога прямого отношения не имеют. Целесообразно письмом с уведомлением о

вручении сообщить налоговому органу о том, что конкретные документы рабочего характера, им запрошенные, не могут ему помочь в ходе камеральной проверки. При этом со ссылкой на статью 88 НК России необходимо указать, что налоговые органы вправе требовать «сведения… подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов». Следует обращать внимание и на срок направления налоговым органом запроса – он не должен превышать трех месяцев после того, как была подана декларация (статья 88 НК России). В случае пропуска указанного срока в письме следует об этом непременно сказать.

Напомним, что проверкой может быть охвачено три года деятельности налогоплательщика, но установлено это только в отношении выездных налоговых проверок (статья 87 НК России). Однако посредством камеральной проверки проверяется только конкретная декларация. Конечно, налоговый чиновник может запросить первичные документы, относящиеся и к прошлому году, но только в том случае, если эти документы были учтены налогоплательщиком при расчете налога в проверяемом периоде.

Если объем запрошенных налоговым органом документов очень велик, имеет смысл письменно попросить о продлении срока их представления со ссылкой на невозможность собрать их в указанный налоговым органом срок именно из-за большого объема. Причем сделать это нужно в течение пяти дней по получении требования налогового органа. При попытке наложения штрафа в таких ситуациях судьи налоговых чиновников не поддерживают.

В силу пункта 48 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28.02.2001 № 5 при применении статей 137 и 138 НК России под актом ненормативного характера, который может быть оспорен в арбитражном суде путем предъявления требования о признании акта недействительным, понимается документ любого наименования (требование, решение, постановление, письмо и др.), подписанный руководителем (заместителем руководителя) налогового органа и касающийся конкретного налогоплательщика. Согласно статье 93 НК России должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, наделено правом истребовать у проверяемого налогоплательщика необходимые для проверки документы путем вынесения соответствующего требования. Указанное предписание налогоплательщик обязан исполнить в пятидневный срок (пункт 1 статьи 93 НК России). Отказ от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признается налоговым правонарушением и влечет ответственность, предусмотренную статьей 126 НК России (пункт 2). Требование о предоставлении документов носит властный характер, поскольку выставлено налоговым органом – государственным органом в силу своей компетенции, адресовано конкретному налогоплательщику – возлагает на налогоплательщика обязанность по представлению истребованных документов в определенный срок. Таким образом, требование о предоставлении документов по своей правовой природе является ненормативным правовым актом, который может быть оспорен в арбитражном суде – данный вывод подтверждается правовой позицией Конституционного Суда РФ, изложенной в Определении № 418-О от 04.12.2003.

Согласно пункту 1 статьи 82 НК России налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных НК России. В соответствии с частью 1 статьи 87 НК России налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов. В частях 1, 2 и 3 статьи 88 НК России указано, что камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. Камеральная проверка проводится в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, если законодательством о налогах и сборах не предусмотрены иные сроки. Если проверкой выявлены ошибки в заполнении документов или противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, то об этом сообщается налогоплательщику с требованием внести соответствующие исправления в установленный срок. При проведении камеральной проверки налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов (часть 4 статьи 88 НК России).

В силу пункта 1 статьи 93 НК России должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика необходимые для проверки документы. Таким образом, истребование дополнительных сведений и документов в ходе камеральной проверки должно производиться налоговым органом с учетом целей соответствующей налоговой проверки. Из содержания указанных положений следует, что при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган не вправе истребовать все документы, относящиеся к хозяйственной деятельности проверяемого налогоплательщика – им могут истребоваться только документы, имеющие непосредственное отношение к обнаруженным налоговым органом ошибкам в представленных налогоплательщиком декларациях или иных документах. Таким образом, если налоговый орган истребовал у налогоплательщика дополнительные документы, не относящиеся к проверке подтверждения правильности исчисления и своевременности уплаты конкретного налога, суд не усматривает у плательщика обязанности по их представлению и, следовательно, оснований для его привлечения к налоговой ответственности.

Несмотря на то что в статье 88 НК России речь идет только о документах, подтверждающих правильность расчета и своевременную уплату налога, налоговики зачастую требуют и другие сведения – например, документы по учету труда и его оплате: формы № Т-1 «Приказ (распоряжение) о приеме работника на работу», № Т-2 «Личная карточка работника», № Т-3 «Штатное расписание», табели учета рабочего времени, расчетно-платежные ведомости и т. п. Однако требовать эти сведения при камеральной проверке неправомерно. Запросив табели учета рабочего времени, приказы и договоры общества, сведения о количестве отработанного времени каждым работником в календарных днях, налоговый орган превысил полномочия, предусмотренные статьей 88 НК России.

По окончании проверки у налогоплательщика не могут быть истребованы дополнительные документы или пояснения, касающиеся предмета проведения проверки, не может быть проведена и выемка таких документов. Исключение составляют случаи, когда требование о предъявлении документов вручается налогоплательщику после принятия налоговым органом решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. Например, в постановлении от 05.08.04 по делу № Ф09-3131/04-АК ФАС Уральского округа указал, что по результатам рассмотрения материалов проверки руководитель налогового органа или его заместитель могут вынести решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, руководствуясь подпунктом 3 пункта 2 статьи 101 НК России. Решение о проведении дополнительных мероприятий не является итоговым, как, скажем, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и решение об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности. Поэтому в соответствии со статьей 93 НК России должностное лицо налогового органа в рамках дополнительных мероприятий вправе вновь истребовать у проверяемого налогоплательщика необходимые документы.

Арбитражная практика свидетельствует о том, что до сих пор далеко не во всех налоговых органах налажен должным образом учет поступления налоговых платежей. А уж о повсеместном должном уровне организации учета поступающих документов и говорить не приходится. Это обстоятельство, кстати, из числа тех, которыми в случае необходимости можно реально и с пользой воспользоваться. В частности, можно сообщить либо напомнить налоговым чиновникам о том, что ранее документы уже были высланы в адрес налогового органа. В части попыток в таких случаях налоговых чиновников прибегнуть к штрафу судьи не одобряют их позицию.

Если количество документов в требовании не указано, то и рассчитать сумму штрафа за их непредставление практически невозможно и наложение штрафа за их непредставление неправомерно. Кроме того, в целях уменьшения суммы возможного штрафа по статье 126 НК России за не представленные документы при представлении их с опозданием целесообразно объединить документы в соответствии с их логическо-смысловой принадлежностью в отдельные сшивы и в таком виде с описью количества и наименования самих сшивов направить налоговому органу. Подчеркнем – речь идет об описи не документов в составе сшива, а о самих сшивах документов. Причем не лишним будет продумать и сами названия этих сшивов. Указанным способом можно существенно уменьшить суммы штрафных санкций (информационное письмо Президиума ВАС России от 17 марта 2003 г. № 71).

Если требование налогового органа о представлении документов поступило по почте, важно сохранять полученные конверты – на них дата отправки, а она может очень пригодиться в суде. Это же относится и к требованию налогового органа о внесении налога и пеней. Если, например, решение по проверке принято 5-го числа месяца, не позднее 15-го числа того же месяца фирме должно быть выслано требование о внесении налога и пеней (статья 70 НК России). Этим днем, допустим, оно и было датировано. Но по штемпелю на конверте бухгалтер узнал реальную дату отправления – 20-е число месяца. Этот факт может пригодиться в суде. Подобная просрочка не освобождает автоматически от платежей, но становится дополнительным доводом за налогоплательщика (постановление Президиума ВАС РФ от 22 июля 2003 г. № 2100/03).