Оптимизация налогообложения: рекомендации по и уплате налогов
Шрифт:
Данное обстоятельство может быть установлено при наличии одного из следующих обстоятельств:
– невозможность реального осуществления налогоплательщиком вышеуказанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;
– отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;
– учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;
– совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.
Пример.
Исследовав материалы дела, в том числе товарно-транспортные накладные, товарные накладные, договоры, счета-фактуры, платежные поручения, соглашения о зачете, арбитражный суд пришел к выводу о реальности сделок с контрагентом, которые носили длящийся характер.
Арбитражным судом было установлено, что налогоплательщик запросил при заключении договора поставки молока с поставщиком
Вопреки требованиям части 1 ст. 65, части 5 ст. 200 АПК РФ налоговый орган не представил каких-либо доказательств того, что поставщик не поменял руководителя, а только подтвердил, что сведения о смене руководителя общества не были внесены в государственный реестр. Таким образом, налоговый орган в нарушение вышеназванных статей АПК РФ не доказал, что первичные документы со стороны поставщика подписаны неуполномоченным лицом. Он также не доказал взаимозависимость налогоплательщика с поставщиком и его контрагентами.
Непредставление бухгалтерской и налоговой отчетности, неуплата налога поставщиком налогоплательщика не являются безусловным основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.
(см. постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.01.2008 № Ф04-609/2008(1311-А03-34)
Пример.
По результатам встречной проверки налоговым органом был установлен факт невыполнения безусловной обязанности поставщика уплатить НДС в бюджет в денежной форме. Данный факт подтверждался тем, что поставщик представил в налоговый орган последнюю отчетность за II квартал 2004 года, тогда как в представленных налогоплательщиком документах была отражена поставка зерновых культур начиная с августа 2004 года, то есть в периоде, когда поставщик перестал представлять отчетность. Счета-фактуры на поставку зерна были подписаны неустановленным лицом, требование, направленное налоговым органом на домашний адрес руководителя поставщика, вернулось в налоговый орган с отметкой «жилого дома по данному адресу нет».
Таким образом, отсутствовали доказательства реальности торговых операций, и можно было сделать вывод, что оплата приобретенной продукции была осуществлена налогоплательщиком векселями только для создания видимости расчетов за товары.
Проведенные контрольные мероприятия доказывали недобросовестность налогоплательщика. Об этом свидетельствовала совокупность фактов, а именно отсутствие доказательств реального осуществления хозяйственных операций и осуществления сделок с реальными товарами, был установлен факт невыполнения безусловной обязанности поставщиков уплатить НДС в бюджет в денежной форме, оплата налогоплательщиком за товары была осуществлена векселями для создания видимости расчетов, векселя всех контрагентов обналичивались одними и теми же физическими лицами ранее, чем данные векселя были переданы контрагентам в оплату за товары, контрагенты отсутствовали по юридическим адресам, руководители данных организаций по адресам, указанным в учредительных документах, не проживали.
Налогоплательщик, претендовавший на возмещение соответствующих сумм НДС из бюджета, был обязан доказать правомерность своих требований. Уплата сумм НДС поставщику при расчете за приобретенные товары являлась налоговой обязанностью налогоплательщика. Документы, на которые ссылался налогоплательщик в подтверждение исполнения такой обязанности, должны были отвечать предъявленным требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.
Налогоплательщик не выполнил установленные налоговым законодательством требования, позволявшие ему на законных основаниях и в установленном порядке получить право на уменьшение общей суммы НДС, исчисленной в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные законом налоговые вычеты.
Следовательно, недобросовестность налогоплательщика была очевидной, в связи с чем отказ в возмещении НДС, по мнению суда, был правомерен.
(см. постановление ФАС Поволжского округа от 15.01.2008 № А57-4525/07)
В п. 5 Постановления № 53 установлено, что о необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии определенных вышеуказанным Постановлением обстоятельств.
К таким обстоятельствам Пленум ВАС РФ относит, в частности, невозможность реального осуществления налогоплательщиком операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг.
Пример.
Суть дела.
Налоговый орган провел выездную налоговую проверку налогоплательщика по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, в ходе которой он выявил нарушения по исчислению и уплате в бюджет НДС. Результаты проверки были отражены в акте. На основании материалов проверки налоговый орган принял решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, в соответствии с которым доначислил ему суммы НДС, начислил пени и штрафы согласно п. 1 ст. 122 НК РФ.
Налогоплательщик, не согласившись с решением налогового органа, обратился в арбитражный суд.
Позиция суда.
В соответствии с п. 4 и 5 Постановления № 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии невозможности реального осуществления налогоплательщиком вышеуказанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг.
Как было установлено судом и следовало из материалов дела, между налогоплательщиком и контрагентом был заключен договор купли-продажи транспортных средств. Товар был принят по товарной накладной, продавцом был выставлен счет-фактура. Оплата была произведена платежными поручениями, была также зачтена переплата с ранее заключенного договора.
По договору с налогоплательщиком субподрядчик выполнил работы по реконструкции имущества. Оплата была произведена платежными поручениями, и также была зачтена переплата с ранее заключенного договора.
По другому договору между налогоплательщиком и тем же субподрядчиком были выполнены работы по реконструкции корпусов элеватора. Оплата была произведена платежным поручением. Приемка работ была произведена по актам и трем счетам-фактурам.
По третьему договору между налогоплательщиком и тем же субподрядчиком были выполнены работы по реконструкции еще одного элеватора. Приемка работ была произведена по акту, подрядчик выставил счет-фактуру, налогоплательщик оплатил работы платежными поручениями.
По четвертому договору между теми же сторонами была произведена покупка оборудования. Приемка товара была оформлена товарной накладной. Счет-фактура был оплачен платежным поручением.
По договору, заключенному между обществом и другим субподрядчиком, были выполнены работы по реконструкции элеватора. Приемка работ была произведена по акту. Счет-фактура был оплачен налогоплательщиком платежным поручением.
По еще одному договору между теми же сторонами были выполнены работы по реконструкции корпусов еще одного элеватора. Приемка работ была произведена по актам. Счета-фактуры были оплачены платежным поручением.
Судом было установлено несоответствие счетов-фактур требованиям ст. 169 НК РФ, а также то, что поставщики работ (услуг) (первый и второй субподрядчики) являлись недобросовестными налогоплательщиками.
Кроме того, у субподрядчиков отсутствовали лицензии на осуществление деятельности по строительству зданий и сооружений.
Предметом по вышеуказанным договорам подряда и субподряда были работы по реконструкции корпусов элеваторов и складов.
В соответствии со ст. 52 Градостроительного кодекса Российской Федерации осуществление строительства, реконструкции объектов капитального строительства, а также их капитальный ремонт, если при его проведении затрагиваются конструктивные и другие характеристики надежности и безопасности таких объектов, регулируются настоящим Кодексом, другими федеральными законами и принятыми в соответствии с ними иными нормативными правовыми актами Российской Федерации.
Строительство, реконструкция, капитальный ремонт объектов капитального строительства могут осуществляться физическими и юридическими лицами, которые соответствуют требованиям законодательства Российской Федерации, предъявляемым к лицам, осуществляющим строительство.
Согласно ст. 48 Градостроительного кодекса Российской Федерации проектная документация представляет собой документацию, содержащую материалы в текстовой форме и в виде карт (схем) и определяющую архитектурные, функционально-технологические, конструктивные и инженерно-технические решения для обеспечения строительства, реконструкции объектов капитального строительства, их частей, капитального ремонта, если при его проведении затрагиваются конструктивные и другие характеристики надежности и безопасности объектов капитального строительства.
Для осуществления строительных работ по реконструкции элеваторов необходимо наличие соответствующей лицензии, материально-технической базы, специальных транспортных средств и техники, квалифицированных работников. Следовательно, вышеуказанные субподрядчики не могли произвести вышеприведенные работы для налогоплательщика. При этом налогоплательщик не представил доказательств фактического выполнения работ по реконструкции корпусов элеваторов и складов, в том числе проектно-сметной документации, соответствующих разрешений.
Налогоплательщик также не представил справки о стоимости выполненных работ и затрат по форме № КС-3, которые представляются субподрядчиком генподрядчику. Акты о приемке выполненных работ не соответствовали форме № КС-2 и альбому унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, утвержденных постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 № 100, в связи с чем они не были приняты в качестве надлежащих доказательств, подтверждавших выполнение подрядных работ субподрядчиками.
Таким образом, суд, исследовав и оценив представленные доказательства в их совокупности и учитывая положения п. 4 и 5 Постановления № 53, пришел к выводу об отказе в удовлетворении требований налогоплательщика и признании недействительным оспариваемого решения налогового органа.
(см. постановление ФАС Поволжского округа от 04.12.2007 № А55-4371/07-3)
О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:
– отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;
– учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;
– совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.
Судебная практика также указывает, что обстоятельства, приведенные в п. 5 Постановления № 53, сами по себе не могут служить основанием для признания выгоды необоснованной.
Пример.
Одним из оснований для отказа налогоплательщику в возмещении НДС, уплаченного поставщику, послужил довод налогового органа о факте совпадения дат передачи одного и того же товара от третьих лиц, находившихся на территории разных регионов Российской Федерации, в адрес налогоплательщика и контрагента, что стало причиной сомнений в реальности проведенных налогоплательщиком соответствующих хозяйственных операций. Суд разъяснил, что сами по себе вышеуказанные обстоятельства не могли служить основанием для отказа в возмещении НДС из бюджета.
(см. постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.02.2007 № А19-18652/06-30-Ф02-202/07-С1)
Пример.
Отсутствие у налогоплательщика собственных транспортных средств и технического персонала не свидетельствовало о невозможности осуществления им операций, связанных с импортом товара, и о неправомерности предъявления им НДС к возмещению из бюджета, поскольку таможенное оформление груза и получение комплекта разрешительных документов осуществлялись компаниями, с которыми налогоплательщик заключил соответствующие договоры, а вывоз импортированного товара производился силами российского покупателя и за его счет.
(см. постановление ФАС Северо-Западного округа от 17.05.2007 № А56-21963/2006)
Постановлением № 53 также указаны обстоятельства, которые сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности с четырьмя указанными выше, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. К ним относятся:
– создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции;
– взаимозависимость участников сделок;
– неритмичный характер хозяйственных операций;
– нарушение налогового законодательства в прошлом;
– разовый характер операции;
– осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика;
– осуществление расчетов с использованием одного банка;
– осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций;
– использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.
У налогоплательщиков может возникнуть вопрос: признается ли необоснованной налоговая выгода, обусловленная вычетом сумм НДС по приобретенному имуществу, в случае заключения договора лизинга, предметом которого является вышеуказанное имущество, между взаимозависимыми лицами?