Защита прав налогоплательщиков при принудительном взыскании налогов, пеней и санкций
Шрифт:
1.3. Обжалование принудительного взыскания налога в вышестоящем налоговом органе
Подведомственность рассмотрения жалоб
В соответствии с п. 1 ст. 139 НК РФ жалоба на акт налогового органа, действия или бездействие его должностного лица подается соответственно в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу этого органа.
Следует отметить, что налоговые органы руководствуются в практической работе Регламентом рассмотрения споров в досудебном порядке, утв. приказом МНС России от 17 августа 2001 г. № БГ-3-14/290 [43] . В частности, в п. 5.1 названного Регламента установлено, что жалобы налогоплательщиков рассматриваются:
на
на действия или бездействие должностных лиц налогового органа – вышестоящим должностным лицом данного или вышестоящего налогового органа;
на действия или бездействие должностных лиц налогового органа путем издания акта ненормативного характера – вышестоящим налоговым органом.
МНС России в письме от 24 августа 2000 г. № ВП-6-18/691@ «Об обжаловании актов налоговых органов» [44] предписало налоговым органам особо учитывать, что в случае повторной подачи жалобы налогоплательщика (налогового агента) в тот же налоговый орган, решение которого им обжалуется, должностным лицам указанного налогового органа не предоставлено право вынесения повторного решения, в том числе и вышестоящим должностным лицом.
В этом случае, указало МНС России, налогоплательщику (налоговому агенту) должно быть разъяснено о его праве подачи жалобы в вышестоящий налоговый орган. В аналогичном порядке, также разъяснило МНС России, должны быть рассмотрены жалобы налогоплательщика (налогового агента) вышестоящим должностным лицом налогового органа на действия нижестоящего должностного лица этого же налогового органа, выразившиеся в вынесении им решения по налоговой проверке заявителя.
Необходимо отметить, что, по мнению МНС России, выраженному в этом же письме от 24 августа 2000 г. № ВП-6-18/691@, из формулировки ст. 137 НК РФ следует, что обжалуются лишь акты налоговых органов, которые нарушают права налогоплательщика или налогового агента, т. е. решения, принимаемые налоговыми органами.
Данное разъяснение применимо к ситуации, когда речь идет об акте налоговой проверки, составляемом в соответствии со ст. 100 НК РФ, или об акте, составляемом в соответствии со ст. 1014 НК РФ (в ред. Федерального закона от 27 июля 2006 г. № 137-ФЗ). Для этих случаев предусмотрена иная процедура разрешения разногласий с налоговым органом.
В частности, согласно п. 6 ст. 100 НК РФ (здесь и далее в ред. Федерального закона от 27 июля 2006 г. № 137-ФЗ), лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.
В данной редакции норма п. 6 ст. 100 НК РФ действует с 1 января 2007 г. До этого в п. 5 ст. 100 НК РФ устанавливался двухнедельный срок со дня получения акта проверки для представления возражений по акту. Кроме того, п. 5 ст. 100 НК РФ предусматривал возможность представления налогоплательщиком или письменного объяснения мотивов отказа подписать акт, или возражений по акту (в целом или по его отдельным положениям).
В соответствии с п. 5 ст. 1014 НК РФ лицо, совершившее налоговое правонарушение, вправе в случае несогласия с фактами, изложенными в акте, а также с выводами и предложениями должностного лица, обнаружившего
Статья 1014 НК РФ действует также только с 1 января 2007 г. В пункте 5 ст. 1011 НК РФ («предшественнице» ст. 1014 НК РФ) устанавливался двухнедельный срок со дня получения акта проверки для представления возражений по акту. Пункт 5 ст. 1011 НК РФ предусматривал возможность представления налогоплательщиком или письменного объяснения мотивов отказа подписать акт, или возражений по акту (в целом или по его отдельным положениям).
Следует иметь в виду, что исходя из разъяснений, данных в п. 29 Постановления Пленума ВАС России от 28 февраля 2001 г. № 5, арбитражный суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные лицом, в отношении которого составлен акт, независимо от того, представлялись ли эти документы налоговому органу в сроки, определенные п. 6 ст. 100 и п. 5 ст. 1014 НК РФ.
Соответственно, так же как и при обращении в арбитражный суд, в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) могут быть обжалованы любой из ненормативных правовых актов, которые налоговый орган издает при принудительном взыскании налога, в том числе:
решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения;
требование об уплате налога;
решение налогового органа о взыскании налога за счет денежных средств;
инкассовое поручение;
решение налогового органа о взыскании налога за счет иного имущества;
постановление налогового органа о взыскании налога за счет иного имущества.
Обжалованы в вышестоящем налоговом органе (вышестоящему должностному лицу) также могут быть действия или бездействие налогового органа. Например, действия налогового органа по выставлению инкассового поручения в банк, бездействие налогового органа, выразившееся в непринятии мер по отзыву инкассового поручения из банка или приостановлению исполнения инкассового поручения.
О предусмотренных НК РФ основаниях отмены решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения при несоблюдении должностными лицами налоговых органов порядка вынесения решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки см. выше.
Сроки подачи жалобы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу)
По общему правилу, закрепленному в п. 2 ст. 139 НК РФ (здесь и далее в ред. Федерального закона от 27 июля 2006 г. № 137-ФЗ), жалоба в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) подается в течение трех месяцев со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своих прав.
В пункте 2 ст. 139 НК РФ также содержится оговорка «если иное не предусмотрено настоящим Кодексом». Речь идет о предусмотренных непосредственно в п. 2 ст. 139 НК РФ сроках обжалования решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (см. ниже).
Как предусмотрено в п. 2 ст. 139 НК РФ, в случае пропуска по уважительной причине срока подачи жалобы этот срок по заявлению лица, подающего жалобу, может быть восстановлен соответственно вышестоящим должностным лицом налогового органа или вышестоящим налоговым органом.