Актуальные вопросы исчисления и уплаты НДС
Шрифт:
Основанием для доначисления НДС послужил вывод налогового органа о занижении налогооблагаемой базы в результате невключения в нее полученной положительной суммовой разницы, возникшей при реализации товаров в связи с изменением на момент их оплаты курса доллара США. Однако суд признал действия налогоплательщика правомерными, указав, что в соответствии с подпунктом 2 п. 1 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере поступления денежных средств, является день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).
В постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 07.11.2005 № А29-4250/2005а арбитражный суд пришел
При получении выручки налогоплательщик производил перерасчет уплаченного НДС исходя из курса доллара США, действовавшего на день оплаты, и в случае уменьшения курса возмещал из бюджета, по его мнению, излишне уплаченный налог, рассчитанный на день отгрузки.
Однако суд указал, что в соответствии со ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики для целей налогообложения, если иное не предусмотрено п. 6—11 ст. 167 настоящего Кодекса, является для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере отгрузки и предъявления покупателю расчетных документов, – день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг); для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере поступления денежных средств, – день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг). Следовательно, налогоплательщик, выбрав в соответствии с принятой учетной политикой способ определения налогооблагаемой базы по НДС по отгрузке, не имел права определять налогооблагаемую выручку по оплате и корректировать сумму НДС, уплаченную в момент реализации (отгрузки) товаров (работ, услуг).
Аналогичный вывод сделан в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 15.03.2006 № Ф04-1835/2006(20502-А27-26).
В то же время в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 07.10.2005 № А56-6029/2005 суд, признавая недействительным решение налогового органа о доначислении налогоплательщику сумм НДС, указал, что налогоплательщик, утвердивший в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере отгрузки, был вправе уменьшить налоговую базу по НДС на сумму отрицательных суммовых разниц, образовавшихся в связи с изменением курса доллара США по отношению к рублю на день оплаты товара по сравнению с его курсом на день отгрузки. Налогоплательщик оказывал услуги связи, определяя цены в договорах, заключенных с абонентами, в условных единицах, приравненных к долларам США. В соответствии с п. 7 ст. 169 НК РФ он также выставлял счета-фактуры за оказанные услуги в долларах США. Согласно условиям договоров с абонентами расчеты за оказанные услуги производились в рублях по курсу Банка России на день оплаты, оплата за услуги осуществлялась по окончании каждого расчетного периода (продолжительность расчетного периода определялась в один календарный месяц с первого по последнее число каждого календарного месяца). Поскольку в спорном периоде имел место рост курса рубля по отношению к доллару США, цена услуг налогоплательщика, выраженная в рублях на дату оплаты (осуществления платежа), и рублевый эквивалент цены услуг по договорам с абонентами на момент ее оказания (на дату отгрузки) оказались различными. В связи с вышеизложенным обстоятельством налогоплательщик учел изменение размера предполагаемой выручки от реализованных услуг и произвел корректировку суммы НДС, подлежащего уплате.
Арбитражный суд счел действия налогоплательщика правомерными, поскольку из п. 4 ст. 166 НК РФ следует, что налогоплательщики, утвердившие в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере отгрузки и предъявления покупателю расчетных документов, определяют базу, облагаемую НДС, на день отгрузки с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу. Следовательно, поскольку по условиям договоров оплата услуг производилась абонентами в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (долларах США), сумма НДС, подлежавшая уплате в бюджет, должна была исчисляться на основании фактически полученной выручки от реализации услуг, то есть с учетом разницы в цене реализованных услуг, образовавшейся в связи с изменением курса доллара США по отношению к рублю на день оплаты услуг по сравнению с его курсом на день оказания услуг.
12. Сумма НДС, предъявляемая продавцом покупателю
В соответствии с п. 4 ст. 168 НК РФ в расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, в первичных учетных документах и в счетах-фактурах, соответствующая сумма НДС выделяется отдельной строкой.
Сумма НДС, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, уплачивается налогоплательщику на основании платежного поручения на перечисление денежных средств при осуществлении товарообменных операций, зачетов взаимных требований, при использовании в расчетах ценных бумаг.
Данная норма введена в действие Федеральным законом от 22.07.2005 № 119-ФЗ и действует с 1 января 2007 года.
Обратите внимание: Минфин России в письме от 07.03.2007 № 03-07-15/31 разъяснил, что в соответствии с действующим общеустановленным порядком вычеты НДС производятся при наличии у покупателей счетов-фактур поставщиков товаров (работ, услуг, имущественных прав) после их принятия на учет.
При оплате покупок собственным имуществом и при совершении товарообменных операций налогоплательщикам необходимо для вычетов НДС иметь счета-фактуры поставщиков товаров (работ, услуг) и платежные поручения на перечисление денежных средств (согласно вышеуказанной норме п. 4 ст. 168 НК РФ). При этом в платежных поручениях на перечисление денежных средств налогоплательщику следует указывать сумму НДС, исчисленную исходя из цен приобретаемых товаров (работ, услуг, имущественных прав), то есть независимо от балансовой стоимости имущества, передаваемого за приобретаемые товары (работы, услуги, имущественные права).
В отношении подлежащей вычету суммы НДС Минфин России отметил, что при использовании налогоплательщиком собственного имущества эта сумма определяется на основании п. 2 ст. 172 НК РФ, то есть с учетом балансовой стоимости передаваемого имущества. При использовании в расчетах ценных бумаг при применении налоговых вычетов следует также учитывать положение абзаца второго п. 2 ст. 172 НК РФ.
При зачетах взаимных требований особенностей применения налоговых вычетов НК РФ не предусмотрено.
Если оплата покупок производится частично собственным имуществом, ценными бумагами, взаимозачетами и частично денежными средствами, сумма НДС, указываемая в платежных поручениях на перечисление денежных средств, определяется расчетно, то есть на основании доли налога, приходящейся в таких случаях на безденежные формы расчетов.
Обратите внимание: Минфин России в письме от 23.03.2007 № 07-05-06/75 также разъяснил, что ст. 171 и 172 НК РФ особенностей применения налоговых вычетов при осуществлении зачетов взаимных требований не предусмотрено.
При этом Минфин России пояснил, что суммы НДС по работам, выполненным организацией А, подлежат вычету у организации В при наличии счетов-фактур и соответствующих первичных документов после отражения работ в бухгалтерском учете независимо от проведенного впоследствии зачета встречных однородных требований.
Обратите внимание: в письме от 07.03.2007 № 03-07-15/30 Минфин России рассмотрел вопрос о перечислении НДС денежными средствами при расчетах за услуги, оказываемые комиссионером по договору комиссии, а также за услуги, оказываемые агентом по агентскому договору.