Учет и налогообложение расходов на страхование работников
Шрифт:
– суммы платежей (взносов) организации по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым на срок не менее одного года, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов этих застрахованных лиц;
– суммы платежей (взносов) организации по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым исключительно на случай наступления смерти застрахованного лица и (или) причинения вреда здоровью застрахованного лица.
С 1 января 2009 года в налоговую базу по единому социальному налогу не включаются взносы работодателей, уплаченных ими в качестве поддержки пенсионных накоплений своих работников в соответствии с Законом о дополнительных страховых взносах на накопительную
В случае внесения платежей (взносов) по другим договорам страхования в пользу работников и (или) членов их семей налогообложение расходов осуществляется с учетом положений п. 3 ст. 236 НК РФ. Если соответствующие расходы не могут быть признаны для целей налогообложения прибыли, то они освобождаются от обложения единым социальным налогом. Если налоговую базу по налогу на прибыль расходы уменьшают или если организация не является плательщиком налога на прибыль, соответствующие расходы должны включаться в объект обложения единым социальным налогом.
Соответственно не должны также облагаться единым социальным налогом страховые взносы, которые не были признаны для целей налогообложения прибыли в связи с превышением «нормативного» значения, установленного главой 25 НК РФ. Однако при этом организациям необходимо учитывать, что в течение календарного года отдельные взносы не могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль, но по итогам последующего (последующих) периода(ов) в состав расходов на оплату труда они все же будут включены в налоговую базу по налогу на прибыль.
Подлежащие налогообложению суммы страховых взносов должны быть отражены в соответствующих регистрах учета единого социального налога. В качестве такого регистра организации вправе использовать форму «Индивидуальная карточка учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (налогового вычета)», утвержденную приказом МНС России от 27.07.2004 № САЭ-3-05/443. При этом применение данного регистра должно быть предусмотрено учетной политикой организации, применяемой для целей налогообложения. Если организацию данная форма не устраивает, она вправе разработать самостоятельный регистр учета и утвердить его приказом.
4.2.2. Особенности налогообложения расходов по договорам негосударственного пенсионного обеспечения
Как было указано в письме Минфина России от 16.05.2005 № 03-05-02-04/98, перечисляемые в негосударственный пенсионный фонд суммы страховых взносов на именные счета участников фонда и в соответствии с п. 16 ст. 255 НК РФ включаемые в состав расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль, подлежат обложению единым социальным налогом в установленном порядке.
Аналогичная позиция выражена в письме Минфина России от 15.02.2007 № 03-04-06-02/27: освобождение от налогообложения сумм пенсионных взносов, перечисляемых организацией в пользу физических лиц по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключаемым с негосударственным пенсионным фондом, не предусмотрено. Поскольку выбранная организацией схема уплаты пенсионных взносов на индивидуальные счета застрахованных лиц может позволять в соответствии с п. 16 ст. 255 НК РФ уменьшать на такие расходы налоговую базу по налогу на прибыль, то такие суммы взносов подлежат обложению единым социальным налогом в общеустановленном порядке.
В свою очередь, суммы платежей, перечисляемые организацией по договорам негосударственного
Арбитражная практика, касающаяся обложения страховых взносов по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, рассматривает данный вопрос в несколько ином порядке. Как, например, указано в постановлении ФАС Поволжского округа от 29.11.2005 № А12-14033/05-С36, платежи (взносы) по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, перечисляемые в пользу своих работников, не создают в любом случае объекта обложения единым социальным налогом, так как согласно ст. 16, 17 и 18 Закона о негосударственных пенсионных фондах они формируют собственное имущество негосударственных пенсионных фондов и не могут одновременно являться доходом физического лица. Основной целью перечисления пенсионных взносов является формирование солидарного фонда пенсионных накоплений вкладчика, за счет которого фонд будет осуществлять дополнительные пенсионные выплаты в пользу работников при наступлении ряда условий, предусмотренных договором, заключенным с работодателем. То обстоятельство, что вкладчик передает фонду список своих работников, а фонд ведет аналитический учет именных счетов в отношении каждого работника, не означает, что именно эти лица будут обладать правом предъявлять требования к фонду о выплате сумм пенсионного обеспечения. Таким образом, отсутствуют условия для выделения налоговой базы по каждому физическому лицу в соответствии с требованиями НК РФ.
В свою очередь, применение негосударственным пенсионным фондом солидарной пенсионной схемы также делает невозможным обложение соответствующих расходов единым социальным налогом. В данном случае невозможно определить круг работников, за которых перечисляются пенсионные взносы, и, как следствие тому, нельзя признать соответствующие расходы выплатами (доходом). Как отметил Девятый арбитражный апелляционный суд в постановлении от 26.02.2007 № 09АП-18218/2006-АК, уплаченные в негосударственный пенсионный фонд суммы не включаются в налоговую базу по единому социальному налогу, поскольку данные суммы не являются выплатами и вознаграждениями работников в виде материальной выгоды.
В постановлении ФАС Центрального округа от 04.08.2006 № А68-АП-860/11-05 отмечено, что перечисленные по договору о негосударственном пенсионном обеспечении пенсионные взносы в негосударственный фонд, поступившие на солидарный счет организации-вкладчика и не зачисленные на именной пенсионный счет, являются собственностью негосударственного пенсионного фонда, в связи с чем невозможно определить участников этого фонда. В данной ситуации невозможно также вести персонифицированный учет полученных работниками доходов, так как не наступили пенсионные основания, и, следовательно, можно говорить об отсутствии выплат конкретным работникам, подлежащих включению в налоговую базу для исчисления единого социального налога. Требования же п. 16 ст. 255 НК РФ, в соответствии с которым суммы платежей (взносов) работодателей по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным в пользу работников с негосударственными пенсионными фондами, относятся к расходам на оплату труда при исчислении налога на прибыль, распространяются только на главу 25 НК РФ и не применяются в целях определения объекта налогообложения и налоговой базы по единому социальному налогу, так как это не предусмотрено нормами главы 24 НК РФ.