Аудиторская деятельность: основы организации
Шрифт:
К третьему уровню относятся материальные ошибки и пропуски в учете и внешней отчетности, которые ставят под вопрос достоверность и объективность всей отчетной информации в целом. Полагаясь на такую искаженную информацию, пользователи могут принять в корне неправильное решение.
Оценивая, действительно ли ошибка относится к третьему уровню материальности, аудитор прежде всего анализирует степень ее влияния на другие элементы отчетности, например отсутствие в учете записи о реализованной продукции на значительную сумму существенным образом влияет на величину таких элементов внешней отчетности,
Установив третью степень материальности ошибок и пропусков, аудитор высказывает в своем заключении неблагоприятное (отрицательное) мнение о состоянии учета и отчетности организации с подробным описанием обнаруженных фактов.
Определение существенности в международной аудиторской практике и взаимосвязи между существенностью и аудиторским риском приведены в МСА 320 «Существенность в аудите».
Стандарт содержит следующие разделы.
1. Введение
2. Существенность
3. Взаимосвязь между существенностью и аудиторским риском
4. Оценка последствий искажений
5. Перспективы государственного сектора
Во введении понятие «существенность» определяется следующим образом: «Информация считается существенной, если ее пропуск или искажение могут повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе финансовой отчетности». Стандарт указывает, что в процессе аудита аудитору необходимо оценивать существенность во взаимосвязи с аудиторским риском.
В разделе «Существенность» еще раз подчеркивается, что целью аудита финансовой отчетности является предоставление аудитору возможности выразить мнение относительно того, составлена ли финансовая отчетность, во всех существенных аспектах , в соответствии с установленными основами финансовой отчетности.
В МСА 320 указано, что при составлении плана аудита аудитор должен разработать приемлемый уровень существенности с целью выявления существенных с количественной точки зрения искажений. Кроме того, аудитор должен приниматься во внимание качественные искажения, такие как:
• недостаточное или несоответствующее описание учетной политики, которое может ввести пользователя финансовой отчетности в заблуждение;
• непредоставление информации о нарушении нормативных требований, которое в последующем может привести к наложению нормативных ограничений.
Стандартом не устанавливаются определенные методики расчета уровня существенности, но указывается, что аудитор рассматривает существенность как на уровне финансовой отчетности в целом, так и в отношении отдельных сальдо счетов, классов операций и раскрываемых сведений. В результате можно получить разные уровни существенности в зависимости от рассматриваемого аспекта финансовой отчетности. Аудиторская оценка существенности, относящаяся к отдельным сальдо счетов и классам операций, помогает аудитору решить, например, какие статьи исследовать, а также использовать ли выборку и аналитические процедуры, что в конечном счете позволяет уменьшить аудиторский риск до приемлемо низкого уровня.
В МСА 320 обращается внимание на то, что аудитору необходимо рассмотреть возможность искажений в отношении сравнительно небольших сумм, которые в совокупности могут оказать существенное влияние на финансовую отчетность, например, ошибка в процедуре, допускаемая бухгалтерией в конце месяца, может привести к потенциальному существенному искажению в случае ее повторов.
Согласно МСА 320 аудитору следует оценивать существенность:
а) при определении характера, сроков и объема аудиторских процедур (при планировании);
б) при оценке последствий искажений (на завершающем этапе аудита).
В разделе «Взаимосвязь между существенностью и аудиторским риском» установлена обратная взаимосвязь, т. е. чем выше уровень существенности, тем ниже аудиторский риск, и наоборот . При этом аудиторская оценка существенности и аудиторского риска на начальной стадии планирования может отличаться от такой оценки после подведения итогов аудиторских процедур. Например, если аудиторская проверка планируется к проведению до конца отчетного периода, то аудитор вынужден будет прогнозировать результаты хозяйственной деятельности (прибыль или убыток за отчетный период) и финансовое положение. Фактические результаты могут оказаться существенно отличными от прогнозируемых. Соответственно оценка существенности и аудиторского риска может в таком случае меняться.
Вот почему стандартом рекомендуется аудитору при планировании аудиторской проверки устанавливать приемлемую существенность на уровне более низком, чем тот, который предполагается использовать для оценки результатов аудиторской проверки. Это делается в целях уменьшения вероятности необнаружения искажений.
Действия аудитора на завершающей стадии аудита при обнаружении существенных искажений описаны в разделе «Оценка последствий искажений».
В этом разделе дано понятие «совокупность неисправленных искажений». Эта совокупность включает:
а) конкретные искажения, выявленные аудитором, включая чистый эффект неисправленных искажений, обнаруженных во время аудита предшествующих периодов;
б) наилучшую аудиторскую оценку прочих искажений, которые не могут быть конкретно определены, т. е. прогнозируемые ошибки.
При оценке объективности представления финансовой отчетности аудитору необходимо выяснить, является ли совокупность неисправленных искажений существенной. Если да, то ему необходимо рассмотреть вопрос о снижении аудиторского риска посредством расширения аудиторских процедур или внесения руководством клиента поправок в финансовую отчетность.
Если руководство отказывается вносить поправки в финансовую отчетность, а результаты расширенных процедур не снизили аудиторский риск, т. е. совокупность неисправленных искажений осталась существенной, то аудитору следует рассмотреть вопрос о соответствующей модификации аудиторского заключения согласно МСА 700 «Аудиторское заключение по финансовой отчетности».
В разделе «Перспективы государственного сектора» аудитору при оценке существенности нужно не только выражать профессиональное суждение, но и учитывать любые нормативные и законодательные акты, влияющие на такую оценку. В государственном секторе понятие существенности основано также на «форме и содержании» статьи и включает наряду со стоимостью «деликатность». Деликатность связана с множеством вопросов, в числе которых согласование с органами власти, соблюдение законодательства и общественные интересы.