Расходы организации: бухгалтерский и налоговый учет
Шрифт:
Основным отличием модернизации (реконструкции) от ремонта, в том числе и капитального, заключается в том, что расходы на проведение ремонта объектов основных средств включаются в состав расходов по обычным видам деятельности, а расходы на модернизацию (реконструкцию) объектов основных средств учитываются в составе капитальных вложений с последующим отнесением на увеличение балансовой стоимости объекта. Кроме того, основной целью ремонта является устранение выявленных неисправностей, замена изношенных (неисправных) деталей (конструкций
Пунктом 2 ст. 257 определено, что целью проведения модернизации (реконструкции) должно являться улучшение первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.).
Аналогичного подхода к классификации произведенных
В 2005 году Минфин России неоднократно высказывал свою позицию, согласно которой к расходам на ремонт основных средств, учитываемым в порядке, установленном ст. 260 НК РФ, относятся расходы по замене вышедших из строя элементов компьютерной техники. Но при этом замена отдельных элементов компьютерной техники по причине морального износа квалифицируется как модернизация и увеличивает первоначальную стоимость основного средства в порядке, установленном п. 2 ст. 257 НК РФ (Письмо Минфина России от 30.03.2005 г. № 03-03-01-04/1/140).
Если в процессе реконструкции производится демонтаж старого оборудования, подлежащего замене, то расходы на демонтаж квалифицируются как внереализационные расходы на основании пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ и не увеличивают первоначальную стоимость новых основных средств (Письмо Минфина России от 23.06.2005 № 03-03-04/1/29).
Например, ООО «Фрегат» в январе 2006 года завершило реконструкцию здания механических мастерских и модернизацию производственного оборудования, проводившиеся в течение 4 месяцев. По данным бухгалтерского и налогового учетов первоначальная стоимость здания мастерских составляет 1 350 000 руб., оборудования – 420 000 руб. До начала реконструкции здания мастерских амортизация начислялась в течение 36 месяцев, до начала модернизации оборудования – в течение 20 месяцев. Затраты на реконструкцию здания мастерских составили 280 000 руб., на модернизацию оборудования – 95 000 руб. Срок полезного использования, установленный в бухгалтерском и налоговом учетах для здания склада составляет 480 месяцев, оборудования – 96 месяцев. Амортизация начисляется линейным методом.
1. В январе 2006 года в бухгалтерском учете ООО «Фрегат» реконструкцию здания мастерских отразило следующими бухгалтерскими проводками:
2. Модернизация оборудования в бухгалтерском учете отражена следующими проводками:
3. Начислена амортизация по зданию склада мастерских
4. Начислена амортизация по оборудованию
5. В феврале 2006 года начисление амортизации по зданию мастерских отражено следующими бухгалтерскими записями
6. П. 1.1. ст. 259 НК РФ установлено, что организация может включить в расходы отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10% от суммы расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств.
В целях налогообложения прибыли с февраля 2006 года ежемесячная сумма амортизации по зданию склада составляет 3 396 руб. (1 350 000 руб.+280 000 руб.)/480 мес., по оборудованию составляет 5 266 руб. (420 000 руб.+95 000 руб.– 95 000 руб.*10%)/96 мес.
Таким образом, с февраля 2006 года ежемесячно бухгалтерией ООО «Фрегат» в бухгалтерском учете признается расход в виде амортизации по реконструированному зданию мастерских в сумме 3 672 руб., а в налоговом учете – 3 396 руб. То есть возникает вычитаемая временная разница в сумме 276 руб. и отложенный налоговый актив в сумме 66 руб. (276 руб.*24%)
7. Начислена амортизация по оборудованию
8. По модернизированному оборудованию в бухгалтерском учете с февраля 2006 года ежемесячно признается расход в сумме амортизации 4 375 руб., а в налоговом учете – в сумме 14 766 руб. (5 266 руб.+95 000 руб.*10%), с марта 2006 года – в сумме 5 266 руб.
Таким образом, в феврале 2006 года возникает налогооблагаемая временная разница в сумме 9 141 руб. (14 766 руб. – 5 625 руб.) и отложенное налоговое обязательство. С марта 206 года по декабрь 2007 года образовавшаяся временная разница уменьшается ежемесячно на 359 руб., а в январе 2008 года погашается оставшаяся сумма 1 243 руб. ((14 766 руб. – 5 625 руб.) – 359 руб. *22 мес. (с марта 2006 года по декабрь 2007 года). Также в январе 2008 года возникает временная разница в сумме 884 руб. (1 283 руб. – 359 руб.), а в последующие месяцы возникают вычитаемые временные разницы в сумме 359 руб., которые погашаются начиная с месяца, с которого прекращается начисление амортизации по оборудованию в бухгалтерском учете
9. С марта 2006 года по декабрь 2007 года в бухгалтерском учете ООО «Фрегат» отражает следующие бухгалтерские записи:
10. Отражен отложенный налоговый актив
11. Начислена амортизация по оборудованию
12. Уменьшено отложенное налоговое обязательство
13. В январе 2008 года начислена амортизация по складу
14. Отражен отложенный налоговый актив
15. Начислена амортизация по оборудованию
16. Погашено отложенное налоговое обязательство
17. Отражен отложенный налоговый актив
Согласно п. 5 ст. 259 НК РФ при нелинейном методе ежемесячная сумма амортизации определяется как произведение остаточной стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, которая рассчитывается по следующей формуле:
К – норма амортизации;
n – срок полезного использования амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.
Порядок начисления амортизации изменяется со следующего месяца, после того, как остаточная стоимость объекта основных средств достигла 20% от первоначальной стоимости. Списание происходит следующим образом:
1. Эта остаточная стоимость фиксируется как базовая стоимость.
2. Базовая стоимость списывается ежемесячно в доле, определяемой по формуле: