Займы и кредиты: бухгалтерский учет и налогообложение

Панченко Т.

Следовательно, если предоставляется беспроцентный заем либо по условиям договора проценты в течение года не уплачиваются, то проценты рассчитываются на конец года, в котором был выдан заем.

Согласно п. 2 ст. 226 НК РФ исчисление сумм и уплата налога на доходы физических лиц в соответствии с данной статьей Кодекса производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент.

Налог на доходы физических лиц с дохода в виде материальной выгоды за пользование заемными средствами в соответствии с договором займа, заключенным с организацией-займодавцем, исчисляется физическим лицом – заемщиком самостоятельно

исходя из налоговой декларации по форме № 3-НДФЛ, утвержденной приказом Минфина России от 23.12.2005 № 153н, и уплачивается по месту его жительства в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 2 ст. 226 и подпункт 4 п. 1 ст. 228 НК РФ).

В то же время вышеуказанное физическое лицо вправе назначить организацию-займодавца своим уполномоченным представителем и возложить на нее обязанности по исчислению и уплате налога на доходы физических лиц с вышеуказанных доходов на основании нотариально удостоверенной доверенности (п. 3 ст. 29 НК РФ).

Если организация не уполномочена нотариально удостоверенной доверенностью, то привлечь ее к налоговой ответственности за ненадлежащее исполнение обязанностей налогового агента не представляется возможным.

В письме Минфина России от 31.05.2006 № 03-05-01/140 отмечено, что обязанность выступать налоговым агентом по уплате налога на доходы физических лиц с материальной выгоды возникает у организации в силу прямого действия п. 1 ст. 226 НК РФ, нормы которой не требуют получения доверенностей от физических лиц на удержание и перечисление налога в бюджет.

Таким образом, если работнику организации выдается заем с пониженной или нулевой ставкой процента, организация должна рассчитать, удержать и уплатить налог на доходы физических лиц с дохода в виде материальной выгоды как экономии на процентах. Причем отсутствие у организации оформленной от работника доверенности не влияет на статус организации как налогового агента по отношению к работнику.

Пример.

Работнику организации был выдан беспроцентный заем 15 ноября 2007 года. Дата возврата денежных средств – 30 января 2008 года. Сумма займа – 30 000 руб. Поскольку налоговый период по налогу на доходы физических лиц равен одному году, налог с материальной выгоды должен быть рассчитан на конец 2007 года.

На дату выдачи займа ставка рефинансирования составляла 10 %. Количество календарных дней пользования займом в 2007 году – 47.

Соответственно проценты за пользование займом в 2007 году, исчисленные исходя из трех четвертых ставки рефинансирования, составили бы 290 руб. (30 000 руб. x 10 % x 3/4 : 365 дн. x 47 дн.).

Так как заем беспроцентный, то эта сумма и составит сумму материальной выгоды и объект обложения налогом на доходы физических лиц.

Сумма налога на доходы физических лиц составила 102 руб. (290 руб. x 35 %). Эта сумма должна быть удержана из заработной платы работника за декабрь 2007 года.

Возникновение у физического лица дохода в виде материальной выгоды в момент погашения процентов не связано с выплатой организацией дохода, следовательно, удерживать налог налоговому агенту в общем случае не из чего. В то же время в соответствии с п. 4 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога на доходы физических лиц непосредственно из доходов налогоплательщика при их непосредственной выплате.

Минфин России обращает внимание на то, что в ситуации с выдачей займов работникам в качестве «любого дохода» можно и надо рассматривать заработную плату налогоплательщика, получаемую из того же источника, что и заем. Налоговый агент обладает, в свою очередь, правом на удержание налога из

любых денежных средств, выплачиваемых налогоплательщику при фактической выплате вышеуказанных денежных средств налогоплательщику или по его поручению третьим лицам. При этом удерживаемая сумма не может превышать 50 % от суммы выплаты, в рассматриваемом нами случае – заработной платы.

В ситуации, при которой удержать налог действительно не из чего, организация как налоговый агент обязана в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог на доходы физических лиц и указать сумму задолженности физического лица – налогоплательщика (п. 5 ст. 226 НК РФ).

Сообщать в налоговый орган о невозможности удержать налог на доходы физических лиц организациям рекомендуется по форме № 2-НДФЛ, которая утверждена приказом ФНС России от 13.10.2006 № САЭ-3-04/706@. В этом случае налоговый агент заполняет разделы 1, 2, 3 и 5 Справки.

В разделе 3 Справки указывается код дохода 2620, если материальная выгода получена от экономии на процентах за пользование целевыми займами на приобретение жилья, или 2610, если материальная выгода получена от экономии на процентах по другим видам займов.

13.2.2. Материальная выгода при пользовании целевыми займами

К доходам в виде материальной выгоды, которая получена от экономии на процентах за пользование целевыми займами, предоставленными на новое строительство либо приобретение жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, применяется налоговая ставка в размере 13 % (п. 2 ст. 224 НК РФ) при условии, что построенные либо приобретенные жилые объекты располагаются только на территории Российской Федерации и целевое использование средств подтверждено документально.

Организация, выдавая работнику целевой заем, вправе проконтролировать, на какие именно цели были потрачены эти средства. Таким образом, работник обязан представить организации соответствующие документы. Согласно ст. 814 ГК РФ, если целевой заем израсходован не по назначению, организация может потребовать от работника досрочного возврата суммы долга и уплаты причитающихся процентов, если иное не предусмотрено договором.

С 2005 года налогоплательщик – физическое лицо при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц вправе воспользоваться имущественным налоговым вычетом в сумме, направленной на погашение процентов по целевым займам. Но эти займы должны быть получены только от российских организаций и исключительно для целей нового строительства либо приобретения на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них. Такое требование содержит подпункт 2 п. 1 ст. 220 НК РФ. Обязательное условие для вычета – заемные средства должны быть фактически израсходованы на вышеуказанные цели. До 2005 года имущественный налоговый вычет предоставлялся в сумме, направленной на погашение процентов только по ипотечным кредитам.

13.2.3. Материальная выгода при пользовании физическим лицом займом в иностранной валюте

В соответствии с подпунктом 2 п. 1 ст. 212 НК РФ налоговая база по налогу на доходы физических лиц с дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование займом в иностранной валюте определяется как превышение суммы процентов за пользование заемными средствами, выраженными в валюте, исчисленной из расчета 9 % годовых, над суммой процентов, рассчитанной исходя из условий договора. Речь идет о случае, когда не только сумма займа выражена в иностранной валюте, но и возврат займа осуществляется также в иностранной валюте.